Права, обязанности и ответственность аудитора

Тип работы:
Курсовая
Предмет:
Экономические науки


Узнать стоимость

Детальная информация о работе

Выдержка из работы

Курсовая работа

по дисциплине: Аудит

Тема: «Права, обязанности и ответственность аудитора«

Выполнил:

Чегорной Павел Викторович

Содержание

Введение

1. Внешние стандарты аудиторской деятельности

1.1 Понятие аудиторских стандартов, регламентирующих права, обязанности и ответственность аудиторов и аудиторских организаций

1.2 Цели стандартизации аудиторских процедур: общие стандарты, рабочие стандарты (стандарты проведения аудиторской проверки), стандарты составления отчёта

2. Внутренние стандарты аудиторской деятельности

2.1 Сравнительная характеристика внешнего и внутреннего аудита

2.2 Внутренние правила (стандарты) деятельности аккредитованных профессиональных аудиторских объединений

2.3 Внутренние правила (стандарты) деятельности аккредитованных профессиональных аудиторских фирм и индивидуальных аудиторов

3. Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг

3.1 Права, обязанности и ответственность аудируемых лиц

3.2 Контроль качества услуг в аудиторских организациях в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности

Заключение

Список использованных источников

Приложения

Введение

Проблема. Аудит как предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учёта и финансовой (бухгалтерской) отчётности организаций и ИП (аудируемые лица). Сотрудничество с аудиторами условно подразделяется на два вида: обязательное и добровольное. Под первым из них понимается обязательный аудит — ежегодная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учёта и финансовой (бухгалтерской) отчётности хозяйствующего субъекта. ФЗ «Об аудиторской деятельности» [12], декларирует право аудиторов страховать риск ответственности за нарушение договора об оказании аудиторских услуг. Именно право, а не обязанность, как ранее сообщалось в ряде СМИ. Сейчас же заставлять аудиторов в обязательном порядке оформлять страховку не имеет смысла, поскольку одним из требований для саморегулируемой аудиторской организации является создание компенсационного фонда, который и служит «подушкой безопасности» и необходим для обеспечения имущественной ответственности каждого из членов этой организации перед потребителями аудиторских услуг. Такое правило содержится в ч. 3 ст. 17 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [12]. В настоящее время в РФ отсутствует адекватное нормативное правовое регулирование внутреннего аудита, что затрудняет подготовку квалифицированных специалистов и не стимулирует создание служб внутреннего аудита и повышение уровня внутреннего аудита в тех организациях, где они функционируют, поэтому в данной работе затронута актуальная тема организации и становления новой для современной РФ отрасли предпринимательства — аудиторской деятельности. В данном труде даётся характеристика прав, обязанностей и ответственности аудитора, в виде цели курсовой работы.

Задачи этого труда представляют собой выявление как внешних стандартов аудиторской деятельности, то есть понятие аудиторских стандартов, регламентирующих права, обязанности и ответственность аудиторов и аудиторских организаций, так и внутренних стандартов аудиторской деятельности или цели стандартизации аудиторских процедур (общие стандарты, рабочие стандарты (стандарты проведения аудиторской проверки), стандарты составления отчёта). Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг: права, обязанности и ответственность аудируемых лиц и контроль качества услуг в аудиторских организациях в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности являются задачами данного труда.

Степень разработанности проблемы. Всё вышеперечисленное, в совокупности с кратким обзором литературных источников позволяет мне как автору сделать вывод, что именно тема «Права, обязанности и ответственность аудитора» не полностью раскрыта и требует дальнейшей разработки.

Методы исследования, использованные в процессе выполнения работы и послужившие инструментом в добывании необходимого фактического материала — это изучение и анализ научной литературы, изучение и обобщение отечественной практики, моделирование, сравнение, анализ и синтез. При сборе необходимой информации об аудируемом предприятии возможны коллизии норм законодательства, устанавливающего требования по сохранности сведений и норм об открытом доступе к информации. Перечисленные обстоятельства вынуждают более детально рассмотреть права, обязанности и ответственность участников аудиторской деятельности, чтобы обеспечить «информационную» независимость аудитора и наличие достаточной для проведения аудита информационной базы. В чём и заключается практической значимость данной курсовой работы.

1. Внешние стандарты аудиторской деятельности

1.1 Понятие аудиторских стандартов, регламентирующих права, обязанности и ответственность аудиторов и аудиторских организаций

Аудиторские стандарты регламентированные ФЗ «Об аудиторской деятельности» [11] выделяет как федеральные стандарты аудиторской деятельности, так и стандарты саморегулируемой организации аудиторов.

Рассмотрим обе группы стандартов подробнее.

В силу ч. 1 ст. 7 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [11] федеральные стандарты аудиторской деятельности:

1) определяют требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, а также регулируют иные вопросы, предусмотренные законом;

2) разрабатываются в соответствии с международными стандартами аудита;

3) являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также саморегулируемых организаций аудиторов и их работников [40, С. 135].

Таким образом, федеральные стандарты аудиторской деятельности являются нормативными правовыми актами императивного регулирования.

В настоящее время в основном применяются федеральные стандарты аудиторской деятельности, утвержденные Постановлением Правительства Р Ф «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» № 696 [18]. Всего Правительством Р Ф было утверждено 34 федеральных правила (стандарта) аудиторской деятельности. В качестве примера можно привести:

1) Правило (стандарт) № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчётности», утвержденное Постановлением Правительства Р Ф «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» № 696 [26];

2) Правило (стандарт) № 2 «Документирование аудита», утвержденное Постановлением Правительства Р Ф «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» № 696 [27];

3) Правило (стандарт) № 3 «Планирование аудита», утвержденное Постановлением Правительства Р Ф «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» № 696 [25];

4) Правило (стандарт) № 4 «Существенность в аудите», утвержденное Постановлением Правительства Р Ф «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» № 696 [24];

5) Правило (стандарт) № 5 «Аудиторские доказательства», утвержденное Постановлением Правительства Р Ф «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» № 696 [23] и др.

Было одобрено и применялось в практике аудиторов около 40 стандартов [36, С. 261]. Постановление Правительства Р Ф «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в РФ» (вместе с «Правилами обмена квалификационных аттестатов аудитора, выданных в установленном порядке до вступления в силу ФЗ „Об аудиторской деятельности“, на аттестаты, предусмотренные указанным ФЗ» [27]) предусматривало, что до утверждения Правительством Р Ф всей совокупности необходимых федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам следует руководствоваться Правилами (стандартами) аудиторской деятельности, одобренными Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Р Ф. Так, например, в настоящее время продолжают применяться: Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Особенности аудита малых экономических субъектов», одобренный Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Р Ф 11. 07. 2000 Протокол № 1 [26], Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Проведение аудита с помощью компьютеров», одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Р Ф 11. 07. 2000 Протокол № 1 [24] и ряд других. Необходимо проанализировать понятие внешнего аудита. Внешний аудит осуществляется лицами, независимыми от проверяемого субъекта. Внешним аудитом является независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности, которая проводится индивидуальными аудиторами и аудиторскими организациями [38, С. 302]. Негосударственный финансовый внешний аудит — основной объект рассмотрения в данной работе. Для Р Ф понятие внешний аудит относительно новое, хотя за рубежом внутренний аудит известен уже с конца XIX века. Согласно международному стандарту аудита (МСА-610 «Рассмотрение работы внутреннего аудитора» [39, С. 194]), разработанному Международной федерацией бухгалтеров, внутренний аудит — это оценочная деятельность, осуществляемая внутри субъекта как услуга, предназначенная для субъекта. Где «Рассмотрение работы службы внутреннего аудита» содержит требование к внешним аудиторам рассматривать деятельность службы внутренних аудиторов и её результаты, если таковые отмечены, по характеру, выбору времени и масштабности процедур этой службы. Внешний аудитор обращает внимание на организационный статус службы внутреннего аудита, масштаб ее деятельности, техническую компетентность её сотрудников и проявленную ими тщательность при оценке работы департамента/ Одной из функций внутреннего аудита является изучение, оценка и мониторинг адекватности и эффективности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля []. Согласно стандартам внутренний аудит является деятельностью по предоставлению независимых и объективных гарантий и консультаций, направленных на совершенствование хозяйственной деятельности организации. Внутренний аудит призван содействовать достижению поставленных целей организации, используя систематизированный и последовательный подход к оценке и повышению эффективности систем управления рисками, контроля и корпоративного управления. В РФ впервые требования к системе внутреннего финансового контроля деятельности экономического субъекта были определены в Правило (Стандарт) аудиторской деятельности «Изучение и оценка систем бухгалтерского учёта и внутреннего контроля в ходе аудита» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Р Ф 25. 12. 1996, протокол № 6) [24]. В появившемся в 1999 году Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Изучение и использование работы внутреннего аудита» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Р Ф 27. 04. 1999, Протокол № 3) [24] впервые приводилось понятие внутреннего аудита. В настоящее время понятие внутреннего аудита приведено в Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита», утверждённое Письмом Минфина Р Ф «Рекомендации по проведению аудита годовой бухгалтерской отчётности организаций за 2006 год» [29]. Данный Стандарт, разработанный с учётом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования для внешних аудиторов при рассмотрении работы службы внутреннего аудита.

1.2 Цели стандартизации аудиторских процедур: общие стандарты, рабочие стандарты (стандарты проведения аудиторской проверки), стандарты составления отчёта

Возможность установления внутрифирменных аудиторских стандартов, определяющих действия конкретных аудиторских организаций в конкретных условиях, допускается с учетом двух требований: во-первых, такие стандарты не могут противоречить Федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности [20], во-вторых, требования таких стандартов не могут быть ниже требований федеральных правил. Анализ внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности показывает, что их можно отнести к локальным нормативным актам [33, С. 251]. Документы этого уровня детализируют документы более высоких уровней, принимаются в их развитие и не должны им противоречить. Вместе с тем вопрос о разработке внутрифирменных стандартов считается весьма существенным для всех аудиторских фирм и аудиторов. Их разработка должна базироваться на аналитических процедурах аудита, которые представляют собой программу аудита с целями, задачами и методиками его проведения (методики по внутренней структуре фирмы и технологии организации ее деятельности, методики по реализации требований аудиторских правил (стандартов) и т. д.). Мировая практика подтверждает положительный опыт подобной системы стандартизации аудиторской деятельности [39, С. 203]. Аудиторские стандарты являются неотъемлемой частью международной аудиторской практики, которая обобщена в Международных стандартах аудита. Аудиторы и аудируемые лица свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора, они по своему усмотрению определяют приемы, методы и конкретные процедуры проведения аудита, за исключением планирования и документирования аудита, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Самостоятельность аудиторской деятельности не исключает её общего регулирования со стороны государства [40, С. 169]. Свобода и самостоятельность деятельности аудиторской организации, индивидуального аудитора предполагают и несение риска последствий соответствующих действий. Здесь необходимо сравнить предпринимательский и аудиторский риск. Предпринимательский риск — нормальное рыночное явление, связанное с возможностью наступления неблагоприятных имущественных последствий предпринимательской деятельности. Аудиторский риск — это субъективно определяемая аудитором вероятность признать по итогам аудиторской проверки, что финансовая (бухгалтерская) отчётность может содержать невыявленные существенные искажения после подтверждения её достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет []. Внутренние стандарты, устанавливающие порядок проведения аудита, формулируют конкретные правила, методику проведения аудита и представляют собой разработки по реализации требований правил (стандартов) аудиторской деятельности [38, С. 174]. В перечень данных стандартов могут быть включены стандарты, регламентирующие: ответственность аудитора; порядок планирования аудита; порядок изучения и оценки внутреннего контроля, а так же получения аудиторских доказательств, а ещё — порядок использования работы третьих лиц. В дополнение к перечисленным внутренним стандартам аудиторских организаций разрабатываются методики, внутренние инструкции и положения, перечень процедур, рабочие таблицы и вопросники, макеты и другие документы вспомогательно-технического характера, раскрывающие подходы аудиторской организации к проведению аудита. Внутренние стандарты, устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов, содержат внутренние требования аудиторской организации к содержанию и формированию выводов и составлению заключений по результатам проведенного аудита. В перечень данных стандартов могут входить стандарты: описывающие концепцию и подход к порядку составления аудиторских заключений; регламентирующие подготовку письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, а так же порядок подготовки иных аудиторских отчетов, в том числе по дополнительной информации, содержащейся в документах, связанных с бухгалтерской отчётностью. Специализированные внутренние стандарты включают стандарты в области методологии проведения аудиторских проверок по различным направлениям деятельности экономических субъектов, а также по различным целям проведения аудита [37, С. 183]. В перечень данных стандартов могут быть включены стандарты, отражающие специфические аспекты проведения аудита: кредитных учреждений; страховых организаций и обществ взаимного страхования; бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, а так же других экономических субъектов. Внутренние стандарты, устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг, содержат положения о порядке оказания консалтинговых, юридических и других сопутствующих аудиту услуг. В перечень данных стандартов могут быть включены стандарты, регламентирующие подготовку заключений аудитора по специальным аудиторским заданиям и описывающие изучение прогнозной финансовой информации. Внутренние стандарты по образованию и подготовке кадров устанавливают требования к образованию, профессиональному уровню аудиторов и специалистов, регламентируют порядок подготовки и повышения квалификации кадров аудиторской организации [41, С. 256]. Внутренний стандарт, аудиторской организации, как правило, имеют свою структуру (Приложение А), реквизиты (Приложение Б), а так же приложения к внутренним стандартам (Приложение В), то есть инструкции, положения, методики, вопросники, компьютерные программы, рабочие таблицы и т. д.), которые играют вспомогательную роль и обеспечивающие дополнительные разъяснения отдельных положений внутренних стандартов. Порядок организации внутрифирменного контроля за выполнением требований внутренних стандартов аудиторской организации [35, С. 249]. Внутренние стандарты в обязательном порядке утверждаются приказом руководителя аудиторской организации, а в случаях, предусмотренных учредительными документами аудиторской организации, советом учредителей или другим уполномоченным органом. Внутренние стандарты, регламентирующие внутрифирменный контроль качества аудита, должны содержать положения по осуществлению контроля за выполнением требований внутренних стандартов и могут предусматривать также назначение соответствующих должностных лиц ответственными за соблюдение положений внутренних стандартов. Стандарты составления отчёта аудиторских процедур включает в себя стандартный отчёт, включающий разделы с конкретными выводами [36, С. 183].

2. Внутренние стандарты аудиторской деятельности

2.1 Сравнительная характеристика внешнего и внутреннего аудита

С целью разностороннего представления о стандартах аудиторской деятельности необходимо проанализировать внутренние правила или стандарты аудита и провести их сравнительную характеристику внешнего и внутреннего аудита [36, С. 147]. Внутренний аудит — контрольная деятельность, осуществляемая внутри аудируемого лица его подразделением — службой внутреннего аудита. Функции службы внутреннего аудита включают мониторинг адекватности и эффективности системы внутреннего контроля. Внутренний аудит является составной частью внутрихозяйственного финансового контроля и осуществляется специальными контрольными органами в интересах руководства и (или) собственников экономического субъекта с целью повысить эффективность проводимой ими финансово-хозяйственной деятельности [38, С. 294]. ФЗ «Об аудиторской деятельности» [11], понятие внутреннего аудита как не содержит, так и внутренний аудит не регулирует. Квалифицированные специалисты, аттестованные Минфином Р Ф в качестве аудиторов, получили возможность сохранять действующий статус квалификационного аттестата аудитора при смене места работы в аудиторской организации на аналогичную работу в аудируемой организации. Квалификационный аттестат аудитора аннулируется в случае неучастия аудитора в осуществлении аудиторской деятельности (неосуществлении индивидуальным аудитором аудиторской деятельности) в течение двух последовательных календарных лет, за исключением работников подразделений внутреннего контроля организаций, на которых возложены обязанности по проведению проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности данных организаций (п. 6 ч. 1 ст. 12 ФЗ «Об аудиторской деятельности»). В законодательных актах, регулирующих деятельность коммерческих организаций (ФЗ «Об акционерных обществах» [12], ФЗ «Об ООО» [13], ФЗ «О производственных кооперативах» [7] и др.), также не содержится определение внутреннего аудита, не раскрываются его сущность, место и роль в деятельности организации. Данные и иные законодательные акты содержат правила создания и деятельности ревизионных комиссий. В российской практике получают распространение комитеты по аудиту совета директоров, в основном на рынке ценных бумаг и в банковской сфере. В ст. 95 ФЗ «О ЦБ РФ (Банке России)» [10] и в ст. 25 ФЗ «О страховании вкладов физических лиц в банках РФ» [9] закреплены положения, предусматривающие создание в ЦБ РФ и Агентстве по страхованию вкладов подразделений (служб) внутреннего аудита (при этом понятие внутреннего аудита не раскрывается). «Положение об организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах» [38, с. 263] устанавливает правила организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах, а также особенности порядка осуществления ЦБ РФ надзора за соблюдением указанных правил. В данном акте использованы подходы к построению системы внутреннего контроля, рекомендованные Базельским комитетом по банковскому надзору Письмом Ц Б РФ «О рекомендациях Базельского комитета по банковскому надзору» [30]. Распоряжение ФКЦБ РФ «О рекомендации к применению Кодекса корпоративного поведения» [32] для эффективного осуществления советом директоров непосредственного контроля над финансово-хозяйственной деятельностью общества и прежде всего за исполнением его финансово-хозяйственного плана совету директоров общества рекомендуется создать специальный комитет совета директоров, ответственный за данное направление деятельности, — комитет по аудиту. Комитет по аудиту обеспечивает контроль совета директоров за финансово-хозяйственной деятельностью общества. Исследование роли внутреннего аудита в России, его текущего состояния и тенденций развития в 2007 — 2008 годах проводили международные аудиторские компании, входящие в «большую четверку»: «Ernst & Young» и «KPMG» [41, с. 263]. В результате прозвучали следующие выводы:

1) интерес компаний к созданию функции внутреннего аудита продолжает расти. Среди компаний, принявших участие в опросе, 93% имеют подразделение, выполняющее функции внутреннего аудита («KPMG»);

2) статус функции внутреннего аудита в структуре компании повысился; увеличилось количество компаний, где подразделение внутреннего аудита подчинено комитету по аудиту совета директоров;

3) доля сертифицированных специалистов в подразделениях внутреннего аудита существенно ниже аналогичного показателя в международной практике («KPMG», «Ernst & Young»);

4) большинство сертифицированных специалистов (80%) имеют аттестат аудитора Минфина России, не вполне профильный специфике внутреннего аудита; квалификацию дипломированного внутреннего аудитора (международный сертификат CIA) имеют лишь 3% специалистов («KPMG», «Ernst & Young»);

5) не разработаны критерии и показатели оценки полезного эффекта от деятельности службы внутреннего аудита («Ernst & Young»);

6) растёт важность фактора соблюдения стандартов Института внутренних аудиторов (IIA). Доля респондентов, в умеренной степени соблюдающих указанные стандарты, увеличилась с 52% в 2007 году до 56% в 2008 году; 89% участников в той или иной степени руководствуются стандартами IIA («Ernst & Young»).

В 2008 году Ревизионной школой Санкт-Петербургского института сохранности акционерной собственности (ISAS) было проведено исследование служб с контрольными функциями 100 крупных и средних предприятий России разных отраслей экономики [39, с. 239]. В ходе исследования были выявлены основные проблемы деятельности внутреннего аудита в РФ отсутствие законодательной и методологической базы, рабочих стандартов и системы подготовки кадров в этой профессиональной области. Анализ стандартов и подзаконных нормативных правовых актов позволяет произвести сопоставление внутреннего и внешнего аудита по основным критериям (Приложение Г). Анализ информации о внутреннем аудите позволяет сделать некоторые выводы. Как подчёркивает В. В. Бурцев в статье журнала «Управление в страховой компании» — Внутренний аудит системы принятия решений и финансовой политики страховой компании, потребности рынка диктуют необходимость создания служб внутреннего аудита, особенно в крупных организациях и организациях, деятельность которых носит публичный характер [36, с. 253]. В настоящее время в РФ отсутствует адекватное нормативное правовое регулирование внутреннего аудита. Это затрудняет подготовку квалифицированных специалистов; не стимулирует создание служб внутреннего аудита и повышение уровня внутреннего аудита в тех организациях, где они функционируют. Несмотря на определенное сходство, внутренний и внешний аудит имеют существенные различия. Поэтому сложно разделить высказанные в литературе мнения о возможности регулирования внутреннего аудита в ФЗ «Об аудиторской деятельности» путём его дополнения отдельными положениями [11]. Необходимо принятие самостоятельного нормативного правового акта, регулирующего внутренний аудит в РФ.

2.2 Внутренние правила (стандарты) деятельности аккредитованных профессиональных аудиторских объединений

Аккредитованное аудиторское объединение, действующее на некоммерческой основе, представляет собой саморегулируемое объединение аудиторов, индивидуальных аудиторов, аудиторских организаций, созданное в соответствии с законодательством РФ в целях обеспечения условий аудиторской деятельности своих членов и защиты их интересов и получившее аккредитацию в уполномоченном федеральном органе (ст. 20 ФЗ «Об аудиторской деятельности») [11]. Аккредитованное аудиторское объединение вправе устанавливать обязательные для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности и профессиональной этики, а также осуществлять систематический контроль за их соблюдением. Аудиторская организация или индивидуальный аудитор могут являться членами по крайней мере одного аудиторского объединения. Порядок аккредитации профессиональных аудиторских объединений определяется в Приказ Минфина Р Ф «Об утверждении Временного положения о порядке аккредитации профессиональных аудиторских объединений при Министерстве финансов РФ» [21]. В соответствии с данным Приказом профессиональное аудиторское объединение, желающее получить аккредитацию Минфина Р Ф, должно отвечать требованиям (Приложение Д). Аккредитация аудиторских объединений при Минфине Р Ф в настоящее время осуществляется сроком на три года [37, с. 163]. Аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям предоставлены так же права (Приложение Е). К обязанностям аудиторских объединений, аккредитованных при Минфине Р Ф, относятся соблюдение законодательства РФ и предоставление Минфину Р Ф документации, связанной с осуществлением деятельности в рамках аккредитации. Если аудиторским объединением не соблюдаются установленные требования и условия, Минфином Р Ф аккредитация может быть отозвана (Приложение Ж). Проверку на соответствие аудиторских объединений указанным требованиям осуществляет Минфин Р Ф, которое, как правило, не вправе проводить в течение одного календарного года более одной проверки по одним и тем же вопросам. В случае обнаружения по итогам проверок фактов нарушений Минфин Р Ф направляет объединению предупреждение с указанием выявленных нарушений и сроков их устранения. Если в определенный срок объединение не устраняет нарушения, то Минфин Р Ф принимается решение об отзыве аккредитации указанного объединения [38, С. 169]. Из анализа правовых норм, регулирующих в настоящее время порядок создания профессиональных аудиторских объединений и их аккредитации при Минфине Р Ф, можно сделать вывод, что они имеют много общего с нормами о САО, которые будут создаваться в соответствии с законопроектом. Прежде всего, такое сходство касается организационно-правовой формы. Действующие профессиональные аудиторские объединения, как и САО, создаются в форме некоммерческих организаций [40, С. 279]. Одной из основных функций объединений является контроль за качеством аудита, проводимого членами указанных объединений. Однако между существующими профессиональными аудиторскими объединениями и САО имеются принципиальные отличия. Так, с принятием законопроекта членство в САО станет обязательным. Более того, это будет одним из необходимых условий осуществления аудиторской деятельности, то есть доступа к соответствующей профессии. По разным подсчётам, сейчас в профессиональные объединения входит не более 33% аудиторских организаций и аудиторов [35, С. 158]. Кроме того, предполагается введение более жесткого количественного критерия членов САО по сравнению с существующим (не менее 1500 аудиторских организаций и не менее 3000 аудиторов вместо не менее 1000 аудиторских организаций и не менее 100 аудиторов).

2.3 Внутренние правила (стандарты) деятельности аккредитованных профессиональных аудиторских фирм и индивидуальных аудиторов

Государственные функции, переданные саморегулируемым организациям, утрачивают статус государственных только в том случае, если государство полностью теряет интерес к конкретной сфере (где созданы саморегулируемые организации) и отказывается от осуществления каких бы то ни было полномочий, вытекающих из этих функций. В остальных случаях передаваемые саморегулируемым организациям функции остаются государственными, и одновременно идет не только «приватизация» государства, но и «огосударствление» саморегулируемых организаций. Подобный процесс можно наблюдать в разных странах. Хотелось бы отметить, что данный процесс не является чем-то необычным и для РФ — идея передачи полномочий государственных органов негосударственной (общественной) организации высказывалась еще в советское время: НКТ и его органы были объединены со ВЦСПС с передачей последнему всех функций наркомата, в том числе правоприменительных и правотворческих [36, С. 247]. Однако сегодня РФ с большой осторожностью освобождается от регулятивных функций в сфере бизнеса, имея к этому все основания. Сам процесс происходит путем разделения государственных функций на те, которые передаются саморегулируемым организациям, и те, которые остаются у государства (главным образом контрольного характера). Такое разделение функций можно проиллюстрировать на примере регулирования деятельности профессиональных аудиторских объединений: саморегулируемое объединение аудиторов, индивидуальных аудиторов, аудиторских организаций устанавливает обязательные для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности и профессиональной этики, осуществляет контроль за их соблюдением (ст. 20 ФЗ «Об аудиторской деятельности») [11]. В то же время данные организации подлежат аккредитации уполномоченным государственным органом (официальное признание и регистрация); при этом в аккредитации будет отказано в случае отсутствия соответствующих обязательных внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности и профессиональной этики. Аудиторской организации следует добиваться, чтобы система бухгалтерского учёта малого экономического субъекта отвечала требованиям, приведенным в п. 3.4 Правило (Стандарт) аудиторской деятельности «Изучение и оценка систем бухгалтерского учёта и внутреннего контроля в ходе аудита [24]. Как и в случае аудита любых экономических субъектов, в ходе аудита малых экономических субъектов следует тщательно планировать работу, анализировать специфику деятельности данного субъекта, изучать системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. При этом следует руководствоваться требованиями Правил (стандартов) аудиторской деятельности «Особенности аудита малых экономических субъектов» [24] «Планирование аудита», «Понимание деятельности экономического субъекта» и «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита». Сотрудникам аудиторской организации необходимо оценить, позволяют ли системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля собрать аудиторские доказательства, необходимые для подготовки мнения аудитора. В ходе аудита рекомендуется исходить из оценки надежности средств внутреннего контроля как «низкой», если нет явных доказательств противоположного (п. п. 2. 2, 2.4 — 2.6 Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Особенности аудита малых экономических субъектов»). При этом следует руководствоваться требованиями правила (стандарта) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск». Сотрудникам аудиторской организации рекомендуется в меньшей мере полагаться на средства контроля подлежащего проверке малого экономического субъекта, а в качестве основного способа сбора аудиторских доказательств использовать аудиторские процедуры по существу. Заключение аудитора (аудиторской фирмы) по результатам проверки, проведенной по поручению государственных органов, приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством РФ [39, С. 209].

3. Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг

3.1 Права, обязанности и ответственность аудируемых лиц

В соответствии с п. 1 ст. 401 ГК РФ [2] аудиторы как лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, отвечают до пределов непреодолимой силы, если договором на оказание аудиторских услуг не предусмотрена виновная ответственность. Следует согласиться с предложением рассматривать финансовые санкции, взыскиваемые уполномоченными государственными органами с заказчика вследствие нарушений в его проаудированной бухгалтерской отчётности, как убытки заказчика, возникшие вследствие некачественного исполнения аудитором своих обязанностей по договору на оказание аудиторских услуг, которые заказчик вправе взыскать с аудиторской организации [35, С. 136]. Правило (стандарт) № 12 «Согласование условий проведения аудита» [19] устанавливает, что форма и содержание договора на оказание аудиторских услуг для различных аудируемых лиц могут иметь особенности. Для уяснения прав, обязанностей и ответственности аудируемых лиц необходимо определить нюансы договорного оформления. К примеру, компания решила заключить договор оказания аудиторских услуг. В таком случае заказчику нелишне будет узнать о специфике данного контракта и порядке его оформления. В первую очередь аудитор и руководство аудируемого лица должны достичь согласия в отношении условий выполнения работ (проведения аудита, выполнения специального задания либо оказания сопутствующих услуг) [34, С. 147]. На данном этапе переговоров оформляется предварительное письмо — документ, направляемый исполнителем предполагаемому заказчику и подписываемый руководством последнего в случае согласия с основными условиями задания по проведению проверки. С точки зрения интересов аудитора и аудируемого лица целесообразно заблаговременное подписание контракта (Приложение И). При необходимости в договоре или приложении к нему фиксируется договоренность о привлечении аудитором к работе по каким-либо вопросам экспертов, оценщиков и других специалистов. Если между аудитором и аудируемым лицом существуют какие-либо дополнительные соглашения, то информацию об этом также придется отразить в тексте контракта. В соответствии с НК РФ [4] правонарушения выявляются в результате проведения выездных и камеральных налоговых проверок. По результатам выездной налоговой проверки не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме. Необходимые реквизиты акта налоговой проверки закреплены ст. 100 НК РФ [4]. По результатам камеральных проверок в случае обнаружения налогового правонарушения налоговый орган сообщает налогоплательщику об этом с требованием внести соответствующие изменения в декларацию в установленный срок либо уплатить суммы доплат по налогам и пени. Административная ответственность должностных лиц организаций за такие нарушения, как сокрытие (занижение) дохода, нарушение правил учета, непредставление декларации о доходах, включение в декларацию искаженных данных, неисполнение законных требований налоговых органов, предусматривается нормами КоАП РФ [3]. Еще один важный вопрос, требующий учёта в правоприменительной практике, касается вины привлекаемого к ответственности должностного лица как необходимого элемента состава административного правонарушения. Прежде всего, следует иметь в виду, что факт правонарушения может существовать, а к административной ответственности никого привлечь нельзя. Так, на основании договора возмездного оказания услуг руководитель организации вправе передать ведение бухгалтерского учета специализированной организации, например аудиторской фирме [35, С. 259]. В этом случае он не может быть привлечен к ответственности, поскольку его вина в ненадлежащем исполнении фирмой обязанностей, предусмотренных договором, отсутствует. Согласно ст. 2.4 КоАП РФ [3] должностные лица подлежат административной ответственности за административные правонарушения, связанные с несоблюдением ими правил, обеспечение выполнения которых входит в их служебные обязанности. Следует отметить, что привлечение организации к ответственности за совершение налоговых правонарушений не освобождает её должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной разновидности публичной ответственности в соответствии с п. 4 ст. 108 НК РФ [3]. Индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, а также оказывать прочие услуги в соответствии с ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10]. Следовательно, условием осуществления аудитором самостоятельной аудиторской деятельности является регистрация его в качестве индивидуального предпринимателя. Наличие статуса индивидуального предпринимателя дает возможность аудитору как профессионалу самостоятельно выходить на рынок аудиторских услуг от своего имени, от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде [37, С. 204]. Индивидуальный аудитор отвечает по своим обязательствам всем своим имуществом, т. е. несёт повышенную имущественную ответственность, характерную для индивидуального предпринимателя. Таким образом, наличие профессионального статуса аудитора и статуса индивидуального предпринимателя — это те квалифицирующие признаки, которые необходимы физическому лицу для того, чтобы стать субъектом аудиторской деятельности. Индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, а также оказывать прочие услуги в соответствии со ст. 1 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10], если иное не предусмотрено данным ФЗ. Индивидуальные аудиторы не вправе заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, т. е. для них установлена исключительная правоспособность. В силу ч. 7 ст. 1 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10] индивидуальные аудиторы наряду с аудиторскими услугами могут оказывать прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги (Приложение К), Следует отметить, что в литературе встречается ошибочное мнение о том, что перечень прочих связанных с аудиторской деятельностью услуг определен ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10] исчерпывающим образом [34, С. 301]. На открытость перечня указывают слова «в частности», его предваряющие. Данный вывод подтвержден и Минфином Р Ф. В РФ относительно аудита в добровольной форме практикуют страхование профессиональной ответственности аудиторов, а в обязательной — страхование риска ответственности за нарушение договора при проведении обязательного аудита [35, С. 204]. При обязательном аудите, рассматривая вопросы страхования, следует определить круг субъектов, подлежащих обязательному аудиту. Обязательный аудит — ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учёта и финансовой (бухгалтерской) отчётности организации или индивидуального предпринимателя (ст. 7 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10]). В данной статье установлен четкий круг аудируемых лиц, подпадающих под обязательный аудит. Следует отметить, что обязательный аудит имеют право проводить только аудиторские организации (п. 2 ст. 7 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10]). Индивидуальный аудитор вправе проводить иные виды аудита, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги (ст. 3 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10]). Вопрос о страховании в аудите является наиболее дискуссионным и не решенным до сих пор, начиная с момента зарождения аудита в РФ и, видимо, роль в этом сыграла мистическая цифра 13. Само понятие страхования в практике правового регулирования российского аудита появилось лишь с принятием ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10]: при проведении обязательного аудита аудиторская организация обязана страховать риск ответственности за нарушение договора (ст. 13 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10]). Это означает, что без заключения договора страхования аудиторская организация не вправе проводить обязательный аудит. В отношении иных видов аудиторских проверок страхование производится по желанию аудитора и (или) аудиторской организации. Заключение договора страхования ответственности, не предусмотренного законом, влечёт последующее признание этого договора недействительным [32, С. 162]. Поэтому гарантии того, что в случае наступления страхового случая лицо, чьи права оказались нарушенными, получит полную сумму страхового возмещения, нет. Из сказанного следует, что ст. 13 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10] аудиторская организация при проведении обязательного аудита не может пренебречь, так как обязанность страховаться прямо вытекает из данной статьи и такое страхование не противоречит п. 1 ст. 932 ГК РФ [2]. Если допустить, что страхование риска ответственности за нарушение договора является добровольным видом страхования при отсутствии самостоятельного закона, регулирующего обязательный вид страхования, то получится прямое противоречие ст. 13 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [10], так как данная статья вводит норму прямого действия о страховании аудиторской организацией своей ответственности при проведении обязательного аудита.

3.2 Контроль качества услуг в аудиторских организациях в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности

аудит стандарт договор услуга

В соответствии с п. 2 Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности № 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях» [19] аудиторская организация должна установить систему контроля качества услуг (заданий), обеспечивающую разумную уверенность в том, что данная аудиторская организация и ее работники проводят аудит и оказывают сопутствующие аудиту услуги в соответствии с требованиями нормативных правовых актов РФ, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, а также в том, что заключения и иные отчеты, выданные аудиторской организацией, соответствуют условиям конкретных заданий. Рассмотрим основные принципы и необходимые процедуры контроля качества услуг в аудиторских организациях в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Система контроля качества услуг аудиторской организации (Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности № 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях» [25]) должна устанавливать принципы и процедуры в отношении каждого из таких элементов как: 1) обязанности руководства аудиторской организации по обеспечению качества услуг, оказываемых аудиторской организацией; 2) этические требования; 3) принятие на обслуживание нового клиента и продолжение сотрудничества; 4) кадровая работа; 5) выполнение задания; 6) мониторинг. Принципы и процедуры контроля качества услуг должны быть документально оформлены и доведены до сведения работников аудиторской организации (п. 2 Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности № 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях» [19]). При этом немаловажное значение имеет практическое руководство, пояснения и документирование. В этом случае аудиторской организации следует разработать и утвердить положение (или иной аналогичный документ (документы) о контроле качества, которое устанавливает принципы контроля качества, принятые в аудиторской организации, и процедуры в отношении каждого элемента системы контроля качества. Положение (или иной аналогичный документ (документы) утверждается распорядительным документом аудиторской организации [33, С. 281]. Положение о контроле качества должно быть доступно для каждого работника аудиторской организации, и его следует доводить до сведения работников, например, путем как предоставления копии положения о контроле качества, так и проведения обучающих семинаров, не только обучения в процессе работы, но и обсуждения итогов обзорных проверок качества отдельных заданий, а так же консультаций с руководителями заданий относительно вопросов, связанных с контролем качества задания, оценки исполнения работником своих обязанностей и признание заслуг работника за надлежащее исполнение возложенных на него обязанностей. До сведения вновь принятых работников положение о контроле качества следует доводить в процессе проведения вводного инструктажа []. Кроме того, требование о знании и соблюдении положения о контроле качества следует включить в текст должностных инструкций работников аудиторской организации. Факт доведения до сведения работников аудиторской организации положения о контроле качества и любых изменений в нем следует фиксировать документально. Далее, с целью разностороннего анализа контроля качества услуг в аудиторских организациях стоит уяснить обязанности руководства аудиторской по обеспечению качества услуг, оказываемых аудиторской организацией. Основные принципы и необходимые процедуры. Аудиторская организация своим распорядительным документом должна установить принципы и процедуры, способствующие поддержанию внутренней культуры, основанной на признании того, что обеспечение качества услуг является первостепенной задачей (п. 8 Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности № 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях» [19]). Эти принципы и процедуры должны предусматривать ответственность руководства аудиторской организации за систему контроля качества услуг в аудиторской организации. Лицо, которое руководство аудиторской организации назначает ответственным за функционирование системы контроля качества, должно обладать достаточным надлежащим опытом и профессиональной компетентностью, а также необходимыми полномочиями для выполнения своих функций (п. 11 Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности № 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях» [19]). Здесь надо определить практическое руководство, пояснения и документирование: Действия и распоряжения со стороны всех уровней руководства аудиторской организации должны демонстрировать важность системы контроля качества услуг в аудиторской организации и необходимость как оказания аудиторских услуг в соответствии с федеральными правилами (стандартами) и требованиями нормативных правовых актов, так и выдачи аудиторского заключения или иного отчета, соответствующих условиям конкретного задания. Общую ответственность за функционирование системы контроля качества следует возлагать на подразделение (или отдельное лицо), которое с установленной периодичностью будет предоставлять отчёты в отношении вопросов, касающихся качества аудита, руководству и собственникам аудиторской организации, а также руководителям заданий. По существенным вопросам информацию следует предоставлять на безотлагательной основе. Все вопросы, связанные с контролем качества, рассматриваемые руководством и собственниками аудиторской организации, следует протоколировать. Немаловажными при контроле качества услуг в аудиторских организациях являются этические требования. В этом случае основные принципы и необходимые процедуры — это факт того, что в аудиторской организации должны быть установлены принципы и процедуры, обеспечивающие разумную уверенность в том, что ее работники соблюдают необходимые этические требования (п. 13 Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности № 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях» [19]). При этом практическое руководство, пояснения и документирование состоит в следующем: руководителям и специалистам аудиторской организации следует придерживаться принципов профессиональной этики, установленных Кодексом этики аудиторов РФ [36, С. 272].

Заключение

Обоснованный подход к определению правовых основ аудиторской деятельности позволит разрешить многие спорные моменты. Отсутствие стабильного правового регулирования, казуистичность многих положений подзаконных актов об аудиторской деятельности в настоящий момент не позволяют сделать вывод о возникновении реально независимого и эффективного института аудита. ФЗ «Об аудиторской деятельности» [11], упрощает или, по крайней мере, сделает возможным дальнейшее законодательное развитие основ функционирования аудиторов в РФ, что будет крайне важно для появления профессионалов, занимающихся аудиторской деятельностью и оказывающих эффективную помощь аудируемым лицам. Необходимо введение системы обязательного страхования ответственности аудиторов. Требование к членству в саморегулируемой организации аудиторов является как безупречная деловая (профессиональная) репутация, что на практике способно существенно поднять уровень профессионализма субъектов аудиторской деятельности только в том случае, если предоставившие рекомендацию аудиторы будут привлекаться к ответственности в случае выявления факта некачественного, непрофессионального проведения проверки аудитором, за которого они поручились. Вопрос о правовой природе и механизме такой ответственности требует дополнительной проработки. Вопрос о правовой природе и механизме такой ответственности требует дополнительной проработки. В связи с этим могут быть обсуждены такие предложения о привлечении как поручившихся лиц к субсидиарной имущественной ответственности в случае причинения аудитором убытков аудируемому лицу, так и к ответственности поручившихся аудиторов властью той саморегулируемой организации, членами которой они являются. Это повлияет на их деловую репутацию, которая перестанет быть безупречной. При этом остался вопрос дальнейшего совершенствования нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности. С введением ФЗ «Об оценочной деятельности в РФ» деятельность оценщика становится «прозрачной» для оценщиков, судебных, правоохранительных и других государственных органов, разрешающих конфликтные ситуации на этом рынке услуг. При большом количестве саморегулируемых аудиторских организаций, существует вероятность того, что они из-за опасения потерять старых членов и привлечь новых будут предлагать более удобные условия членства, ослабляя контроль за качеством. С другой стороны, ограниченное число саморегулируемых аудиторских организаций может создать ситуацию, когда аудиторские организации и индивидуальные аудиторы будут вынуждены соглашаться на невыгодные для себя условия членства, поскольку у них не будет возможности выбирать саморегулируемую аудиторскую организацию в силу небольшого числа последних. В этом случае замена лицензирования обязательным членством в саморегулируемой аудиторской организации в сочетании с ответственностью аудиторов за своих членов через механизм компенсационного фонда является наиболее эффективной. К настоящему времени условия для укрепления роли саморегулируемых аудиторских организаций в целом сложились, хотя ряд вопросов остается открытым и требующим тщательного анализа. Передача саморегулируемым аудиторским организациям ряда функций, относившихся к государственному регулированию, позволит обеспечить единые условия и требования к своим членам, повысить качество аудиторской деятельности. Как показывает опыт других видов деятельности, чтобы отработать механизм саморегулирования, требуется время, серьезная и конструктивная работа представителей профессионального сообщества и государства. Практическая значимость этой работы представляет собой использование различных видов, форм и способов осуществления финансового контроля, одним из которых и выступает аудит.

ПоказатьСвернуть
Заполнить форму текущей работой