Облік будівничого підприємства. 
Документальне оформлення руху ТМЦ

Курсова робота з бухобліку Облік будівничого підприємства. Документальне оформлення руху ТМЦ

Операції, пов «язані з надходженням, переміщенням та відпуском сировини і матеріалів, оформляються супровідними документами, форми яких затверджені наказом Мінстату № 193. Основними документами про надходження матеріалів є: товарно-транспортні накладні, прибуткові ордери, акти приймання, накладні тощо. Для виробничої діяльності будівельної організації матеріали можуть бути отримані: від постачальників (сторонніх організацій) на підставі договорів, від підзвітних осіб, від замовників, шляхом виготовлення у власних допоміжних виробництвах, від розбирання і демонтажу об «єктів.

Матеріали, що надходять на склад (чи безпосередньо на об «єкт будівництва), перевіряють на відповідність їхньої якості, кількості, асортименту даним супровідних документів. Якщо не встановлено розбіжностей, матеріали приймають. Оприбуткування матеріалів, як правило, оформляється прибутковим ордером за формою № М-4 У випадку виявлення розбіжностей кількості і якості матеріалів з даними супровідних документів постачальника, а також при надходженні матеріалів без супровідних документів складають акт приймання матеріалів за формою М-7 Акт служить підставою для оприбуткування фактично прийнятих матеріалів. Прибутковий ордер при цьому не складається. Матеріальні цінності, що надійшли від постачальника автомобільним транспортом, прибуткуються на склад на підставі товарно-транспортної накладної (ТТН), отриманої від відправника вантажу. У тому разі, якщо матеріальні цінності надходять в одній одиниці виміру, а витрачаються в іншій, то оприбуткування, збереження та відпуск відображаються в документах одночасно в двох одиницях зміни. Наприклад, листова сталь надходить по вазі, а витрачатися може по квадратних метрах: у такому випадку вона відображається і по вазі, і по площі. На склад також можуть надходити матеріали з допоміжних виробництв — це продукція власного виготовлення. Оприбуткування таких матеріалів здійснюється на підставі накладної-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) за формою М-11. Під відпуском сировини, матеріалів, деталей, конструкцій, палива у виробництво в будівництві прийнято розуміти їх відпуск безпосередньо для виконання будівельно-монтажних робіт. Відпуск таких цінностей на будівельні майданчики варто розглядати ще не як відпуск у виробництво, а як переміщення матеріальних цінностей від однієї підзвітної особи до іншої. Аналогічно здійснюється відпуск матеріальних цінностей на ремонти і господарські потреби. Відпуск матеріалів у виробництво, як правило, повинен здійснюватися на підставі попередньо встановлених лімітів.

Основними документами, що відображають відпуск матеріалів зі складу для виробничих цілей, у будівельних організаціях є лімітно-забірні картки по формах № М-28 і М-28а і накладні-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) за формою № М-11.

Форма № М-28 для відпуску матеріалів на будівельні об «єкти ведеться протягом усього періоду будівництва і знаходиться у виконавця робіт. Одночасно складається щомісячна лімітно-забірна картка за формою № М-28а, що знаходиться на складі. При відпуску матеріалів зі складу комірник розписується в лімітно-забірній картці форми № М-28, а одержувач — у лімітно-забірній картці за формою № М-28а. Наприкінці місяця виконавець робіт з результатів інвентаризації заповнює графу 14 форми № М-28. Фактична витрата матеріалів за місяць визначається шляхом підрахунку по кожному рядку (за винятком повернення і залишку на об «єкті на кінець місяця). Оформлені лімітно-забірні картки разом з первинними документами додаються до матеріального звіту і здаються комірником та виконавцем робіт до бухгалтерії. У бухгалтерії відповідно до звіту складу перевіряється правильність списання матеріалів на виробництво по кожному об «єкту та дільниці в цілому і одночасно визначаються дані про витрату матеріалів у лімітно-забірній картці за формою № М-28 з початку будівництва кожного об «єкта. Лімітно-забірні картки по незакінчених (перехідних на наступний місяць) об «єктах повертаються виконавцеві робіт.

Відпуск господарствам і дільницям матеріалів понад встановлений ліміт повинен здійснюватися на підставі акта-вимоги за формою № М-10 Переміщення матеріалів з одного складу на інший склад (комору) чи з одного об «єкта на інший об «єкт цього підприємства оформляється накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) за формою М-11 чи лімітними картками. Порядок документального оформлення надходження й відпуску палива, запасних частин та інших ТМЦ принципово не відрізняється від документального оформлення надходження й відпуску матеріалів. Документальне оформлення надходження на склад, обліку та видачі МШП в експлуатацію здійснюється з використанням первинних документів, затверджених наказом Мінстату № 145. Порядок документального оформлення надходження на склад та відпуску МШП у виробництво аналогічний викладеному вище порядку складського обліку інших товарно-матеріальних цінностей.

Оцінка собівартості вибуття запасів, облік запасів.

П (С)БО 9 передбачені шість методів оцінки запасів при їхньому вибутті:

ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;

середньозваженої собівартості;

собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);

собівартості останніх за часом надходження запасів (ЛІФО);

ціни продажу * ;

нормативних витрат.

* Застосовується тільки підприємствами роздрібної торгівлі.

Розглянемо кожен з них.

Метод ідентифікованої собівартості - суть методу полягає в тому, що конкретні одиниці запасів передаються у виробництво (на установку) за тією ж вартістю, за якою вони (ці конкретні одиниці запасів) були придбані * (чи з урахуванням суми уцінки, якщо така проводилася *). Цей метод може бути застосований при незначній номенклатурі матеріалів.

* При будівельно-монтажних роботах за даним методом здійснюється облік, наприклад, різних залізобетонних конструкцій, а також дерев «яних, металопластикових виробів — дверей, вікон тощо.

* Утім, навіть якщо платник податку на прибуток приймає рішення про уцінку (дооцiнкy) запасів відповідно до правил бухгалтерського обліку, тo така уцінка (дооцiнка) з метою податкового обліку не впливає на балансову вартість таких запасів для цілей податкового обліку.

Приклад 1.

Відповідно до замовлення № 14 001/03 на капітальний ремонт офісного приміщення в ньому змонтована система кондиціонування повітря, спеціально придбана для установки при виконанні даного замовлення. Дана система була закуплена за ціною 120 000 грн. (у т.ч. ПДВ — 20 000 грн.).

При використанні методу ідентифікованої собівартості зазначена система кондиціонування передається у виробництво (на установку) за тією ж вартістю, за якою була оприбуткована: Дт 23 Кт 202 на суму 100 000 грн.

Оцінка запасів за методом ФІФО базується на припущенні, що запаси використовуються в тій послідовності, в якій вони надходили на підприємство (відображені в бухгалтерському обліку), тобто запаси, що першими відпускаються у виробництво (продаж чи інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів.

Приклад 2.

Станом на 01.09.2003 р. на складі будівельної фірми був у наявності цемент марки М-600 у кількості 5 мішків (250 кг) на суму 250 грн. (собівартість 1 мішка — 50 грн.).

Для виконання будівельних робіт протягом вересня 2003 р. закуповувався цемент марки М-600: 1-ша партія від 03.09 — 10 мішків за ціною 62,4 грн. за 1 мішок (без ПДВ — 52 грн.); 2-га партія від 10.09 — 20 мішків за ціною 64,8 грн. за один мішок (без ПДВ — 54 грн.); 3-тя партія від 25.09 — 10 мішків за ціною 66,0 грн. за 1 мішок (без ПДВ — 55 грн.).

На кінець вересня в залишку на складі знаходилося 5 мішків цементу. Необхідно визначити собівартість цементу, використаного на будівництві об «єктів, а також собівартість залишку на складі на кінець місяця.

Усього вибуло цементу: 5 (залишок на початок місяця) + 10 + 20 + 10 — 5 (залишок на кінець місяця) = 40 мішків, у т.ч.: 5 мішків за ціною залишку на початку місяця на суму 250 грн.; 10 мішків за ціною 1-ї партії на суму 520 грн.; 20 мішків за ціною 2-ї партії на суму 1 080 грн.; 5 мішків за ціною 3-ї партії на суму 275 грн. Разом вибуло цементу на суму: 250 + 520 + 1 080 + 275 = 2 125 грн.

У залишку на кінець місяця числиться цемент за ціною 3-ї партії на суму: 5 мішків х 55 грн. = 275 грн. Списання цементу у виробництво відображається кореспонденцією рахунків: Дт 23 Кт 205 на суму 2125 грн.

Метод ЛІФО допускає першочергове списання запасів за собівартістю, що надійшли останніми, тобто запасів, що першими відпускаються у виробництво (продаж чи інше вибуття), оцінюються за собівартістю останніх за часом надходження запасів. І навпаки: залишок запасів оцінюється за собівартістю перших за часом надходження запасів.

Приклад 3.

Скористаємося даними приклада 2, але розрахуємо собівартість вибулого цементу і собівартість залишку, використовуючи метод ЛІФО. Отже, всього вибуло 40 мішків цементу, в т. ч.: 10 мішків за ціною 1-ї партії на суму 520 грн.; 20 мішків за ціною 2-ї партії на суму 1 080 грн.; 10 мішків за ціною 3-ї партії на суму 550 грн. Разом вибуло цементу на суму 2 150 грн.

У залишку на кінець місяця числиться цемент за ціною залишку на початок місяця на суму 250 грн.

Оцінка за середньозваженою собівартістю проводиться по кожній одиниці запасів розподілом сумарної вартості залишку таких запасів на початок місяця і вартості отриманих у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця й отриманих у звітному місяці запасів. Цей метод зручний для застосування підприємствами зі значною номенклатурою запасів.

Приклад 4.

Знову скористаємося даними приклада 2, але розрахуємо собівартість вибулого цементу і собівартість залишку, використовуючи метод середньозваженої собівартості. Середньозважена собівартість одного мішка склала: (5×50 + 10×52 + 20×54 + 10×55) / (5 + 10 + 20 + 10) = 2 400 / 45 = 53,33 грн. Собівартість вибулих 40 мішків цементу складає: 53,33×40 = 2 133,2 грн.

Собівартість залишку на кінець місяця — 266,8 грн. (2 400 — 2 133,2).

Оцінка за нормативними витратами укладається в застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), що встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей та діючих цін. Для забезпечення максимального наближення нормативних витрат до фактичних витрат норми витрат і ціни повинні регулярно переглядатися.

Облік розрахунків з постачальниками і підрядчиками.

Найпоширеніший спосіб надходження товарно-матеріальних цінностей на підприємство — придбання в постачальників. Зважаючи на те, що проводки по оприбуткуванню придбаних матеріалів і розрахунках із постачальниками загальновідомі, ми переходимо до розгляду ситуації, коли підрядна організація одержує матеріали від Замовника.

У цьому випадку матеріали можуть бути:

1) продані Замовником Підрядчику;

2) передані Замовником для цільового використання Підрядчиком;

3) передані Замовником у рахунок оплати послуг Підрядчика.

Розглянемо кожен із зазначених варіантів докладніше.

Варіант 1. У даному випадку здійснюється звичайна купівля-продаж, тобто процедура оформлення такого придбання аналогічна процедурі придбання матеріальних цінностей у сторонніх постачальників.

Варіант 2. Право власності на такі матеріали зберігається за передавальною стороною (Замовником). Підрядчик несе відповідальність за цільове використання отриманих від Замовника матеріалів і зобов «язаний надати Замовнику звіт про їх використання. За наявності залишку невикористаних матеріалів Підрядчик зобов «язаний повернути його Замовнику. Отримані від Замовників матеріали враховуються Підрядчиком на забалансовому рахунку 02 «Активи на відповідальному збереженні «, причому аналітичний облік ведеться в розрізі Замовників, видів та місць збереження в кількісному відображенні.

У податковому обліку підрядної організації ця операція не відображається. Оскільки передані матеріали залишаються власністю Замовника, то їх вартість Підрядчиком не включається до складу валових доходів (пп. 7.9.1 ст. 7 Закону про прибуток). З цієї ж причини передача Замовником матеріалів Підрядчику не є об «єктом обкладання ПДВ. Вартість матеріалів, переданих Замовником Підрядчику, не включається в обсяг виконаних робіт і, відповідно, не відображається в акті прийому-передачі виконаних підрядних робіт за формою № КБ-2 В. *.

* Це твердження базується на положеннях пп. 4.10.3 п. 4.10 Положення про підрядні контракти. Згідно з пп. 4.10.4 п. 4.10 Положення про підрядні контракти матеріально-технічні ресурси, що постачаються Замовником, передаються Підрядчику по актах (рахунках) комплектів відповідно до вимог стандартів і технічних умов і в обговорений термін. Підрядчик для прийому матеріальних ресурсів може залучати зацікавлені субпідрядні організації.

Варіант 3. При передачі матеріалів Підрядчику в рахунок оплати виконаних робіт виникають ознаки товарообмінної (бартерної) операції. У такому випадку при одержанні матеріалів від Замовника в підрядної організації виникають валові витрати, податковий кредит і зобов «язання перед Замовником. Якщо Замовник та Підрядчик є зв «язаними особами (див. п. 1.26 Закону про прибуток), то валові витрати і податковий кредит останнього не повинні перевищувати звичайні ціни на такі матеріали, визначені відповідно до вимог п. 1.20 Закону про прибуток. Після підписання акта прийому-передачі виконаних підрядних робіт Підрядчик збільшує валовий доход, податкові зобов «язання по ПДВ (база оподаткування при цьому не може бути нижча за звичайні ціни на виконані підрядні роботи) і закриває зобов «язання перед Замовником зустрічною дебіторською заборгованістю.

Облік використання запасів.

Порядок відображення в бухгалтерському обліку операцій по використанню матеріалів може бути різний залежно від того, чи використовує підприємство рахунки класу 8 (див. таблицю 1).

Таблиця 1.

№ п/п Зміст господарської операції Кореспонденція рахунків.

Дебет Кредит.

Підприємство використовує рахунки класу 8.

1 Списання вартості використаних матеріалів 80 20, 22.

2 Списання матеріальних витрат, що належать до:

2.1 — виконанню будівельно-монтажних робіт 23 80.

2.2. — загальвиробничим витратам 91

2.3 — адміністративним витратам 92

2.4 — витратам на збут 93

2.5 — іншим операційним витратам 94

Підприємство використовує лише рахунки класу 9.

1 Списано матеріали, використані на:

1.1 — виконання будівельно-монтажних робіт 23 20.

1.2 — загальвиробничі цілі 91

1.3 — адміністративні цілі 92

1.4 — збутові цілі 93

1.5 — інші цілі, пов «язані з операційною діяльністю 94

Собівартість запасів, переданих у виробництво (на виконання будівельно-монтажних робіт), визначається з використанням одного з методів оцінки собівартості вибулих запасів.

У податковому обліку списання матеріалів прямо не відображається, оскільки до складу валових витрат вартість матеріалів відноситься при їх придбанні. Однак до моменту здачі результатів підрядних робіт балансова вартість переданих у виробництво матеріалів бере участь у перерахунку згідно з п. 5.9 Закону про прибуток, унаслідок чого валові витрати виявляються «замороженими » .

Списання виробничих запасів може провадитися також на здійснення ремонту власних основних коштів, при цьому в бухгалтерському обліку згідно з П (С)БО 7 «Основні кошти «та Інструкції № 291 здійснюються такі записи (див. табл. 2). Це можуть бути будівельні матеріали, ГСМ, запасні частини тощо.

Таблиця 2.

Дебет Кредит Примітки.

15 20 Якщо ремонт (поліпшення) об «єкта основних коштів приводить до збільшення майбутніх економічних вигод, спочатку очікуваних від використання об «єкта.

10 15 Збільшення первісної вартості основних коштів на суму ремонту (поліпшення) по його закінченні.

91, 92, 93, 94 20 Якщо ремонт проводиться з метою підтримки об «єкта основних коштів у робочому стані та одержання спочатку визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, витрати на його здійснення включаються до складу витрат періоду.

При проведенні будівельно-монтажних робіт може виникати необхідність переміщення ТМЦ усередині підприємства, наприклад, з одного складу (об «єкта) на інший. У бухгалтерському і податковому обліку підприємства такі операції не відображаються, але в аналітичному обліку внутрішнє переміщення ТМЦ відображається в розрізі складів (об «єктів) підприємства (підзвітних осіб).

Відпуск будівельною організацією матеріалів на сторону в бухгалтерському і податковому обліку відображається в порядку, передбаченому для продажу ТМЦ. На суму відвантаження в підприємства виникають валові доходи і податкові зобов «язання по ПДВ, при цьому виписується податкова накладна з відображенням її в Книзі продажу товарів (робіт, послуг).

Особливості обліку ГСМ Списання паливно-мастильних матеріалів (далі - ГСМ) для цілей основної господарської діяльності здійснюється на підставі шляхових аркушів виходячи з норм для конкретного автомобіля (чи обладнання, що споживає ГСМ: тракторів, бульдозерів тощо) і фактичного пробігу. Вартість витраченого пального може бути включена до складу валових витрат * згідно з пп. 5.2.1 Закону про прибуток у момент його придбання з одержанням права на податковий кредит по ПДВ (за наявності податкових накладних). При списанні ГСМ у наступних податкових періодах валові витрати коригуються шляхом ведення обліку приросту (убитку) ТМЦ згідно з п. 5.9 Закону про прибуток.

Норми витрат ГСМ на автомобільному транспорті затверджені наказом № 43. Проте цим наказом затверджені норми витрат для автомобілів країн СНД, а також деяких моделей імпортних автомобілів. Для інших імпортних автомобілів, для спеціальних транспортних засобів, а також для обладнання, що використовує ГСМ, варто використовувати норми витрат пального, наведені в технічній документації цих автомобілів та обладнання.

* ГСМ, використане при експлуатації легкових автомобілів, згідно з пп. 5.4.10 Закону про прибуток, до складу валових витрат включається в розмірі 50% від фактичної витрати.

У бухгалтерському обліку ГСМ відображається по субрахунку 203. Порядок списання фактично використаних ГСМ наводиться в таблиці 1.

Незавершене будівництво Під незавершеним виробництвом (далі НЗВ) прийнято розуміти продукцію (роботи, послуги), що не пройшла всі стадії виробництва, передбачені технологічним процесом. Будівництво має додаткову особливість — воно не може вважатися завершеним, якщо не прийнято замовником.

Отже, до незавершеного будівництва (далі НЗБ) належать незакінчені і/чи не прийняті замовником об «єкти (будівельно-монтажні роботи), включаючи:

— тимчасово припинені будівельні об «єкти;

— не передане до монтажу обладнання;

— проектно-дослідницькі роботи з незавершеного будівництва;

— незавершений капітальний ремонт будинків, споруд та інших об «єктів.

Для обліку незавершеного будівництва, як і будь-якого іншого виду НЗВ, Планом рахунків та Інструкцією № 291 передбачений рахунок 23 «Виробництво » .

По дебету цього рахунка відображаються витрати:

— прямі матеріальні витрати;

— витрати на оплату праці;

— інші прямі витрати;

— розподілені загальновиробничі витрати.

По кредиту відображається вартість завершених будівельно-монтажних робіт, прийнятих замовником.

Аналітичний облік по рахунку 23 «Виробництво «провадиться по об «єктах, на яких виконуються будівельно-монтажні роботи, і статтях витрат на їх виконання.

Перелік статей калькуляції собівартості будівельно-монтажних робіт і порядок відображення витрат на рахунках бухгалтерського обліку були розглянуті нами на попередніх заняттях.

Облік приросту (убутку) запасів у складі НЗБ Пункт 5.9 Закону про прибуток зобов «язує платників податку на прибуток провадити податковий облік приросту (убутку) балансової вартості ТМЦ. У просторіччі цю процедуру називають — «перерахунок за п. 5.9 » .

Як зазначено у згаданому п. 5.9, такому перерахунку підлягає балансова вартість товарів, сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запаси) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання і покращання (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат.

На сьогоднішній день ведеться дискусія про те, що все-таки підлягає перерахунку: повна виробнича собівартість НЗВ і готової продукції (далі - ГП) чи ж тільки її матеріальна складова (тобто вартість сировини і матеріалів у її складі).

Зрозуміло також, що такий підхід украй не вигідний підрядним організаціям, оскільки будівельно-монтажні роботи мають, як правило, довгостроковий характер.

Отже, спираючись на те, що сам п. 5.9 Закону про прибуток дає підстави перераховувати лише матеріальну складову незавершеного будівництва (НЗБ), опишемо порядок такого перерахунку.

Вартість матеріальних ресурсів у залишках НЗБ на кінець звітного періоду визначається за такою формулою:

Мк = НЗБк х Км, де:

Мк — вартість матеріальних ресурсів у залишках НЗБ на кінець звітного періоду;

НЗБк — вартість НЗБ на кінець звітного періоду;

Км — частка матеріальних витрат у повних витратах на виробництво продукції за звітний період.

Вартість НЗБ на кінець звітного періоду визначається на підставі даних бухгалтерського обліку, а саме: як залишок на кінець звітного періоду по дебету рахунка 23 «Виробництво » .

Частка матеріальних витрат (Км) визначається як співвідношення матеріальних витрат звітного періоду.

до сукупних витрат на виконання будівельно-монтажних робіт за звітний період:

Км = Зм / Зобщ, де:

Зм — матеріальні витрати на виконання будівельно-монтажних робіт;

Зобщ — сукупні витрати на виконання будівельно-монтажних робіт.

Визначати цей показник рекомендується в такий спосіб.

Матеріальні витрати (Зм), пов «язані з виконанням будівельно-монтажних робіт, — це суми, списані з кредиту рахунків 20 і 22 у дебет рахунків 23, 24, 25, 91.

Сукупні витрати (Зобщ) на виконання будівельно-монтажних робіт — це суми, списані з кредиту рахунків 20, 22, 13, 63, 64, 65, 68 у дебет рахунків 23, 24, 25, 91.

Результати перерахунку приросту (убутку) балансової вартості запасів у складі НЗБ відображаються в таблиці 1 додатка К1/1 декларації по податку на прибуток підприємства.

Приклад.

Підрядна організація здійснює будівельно-монтажні роботи на декількох об «єктах. Вартість будівельних та інших матеріалів на складі за станом на 01.01.2004 р. — 68 тис. грн., на кінець I кварталу 2004 року — 72 тис. грн. Вартість МШП на складі за станом на 01.01.2004 р. — 2,4 тис. грн., на кінець I кварталу 2004 року — 2,9 тис. грн. На цілі, не пов «язані з господарською діяльністю, були використані МШП на суму 0,5 тис. грн. Вартість залишку матеріальних ресурсів у незавершеному будівництві на 01.01.2004 р. — 275 тис. грн. Вартість незавершеного будівництва (сальдо рахунка 23) на кінець I кварталу 2004 року — 250 тис. грн. Загальна сума витрат, відображена по дебету рахунків 23, 24, 25, 91, складає 90 тис. грн. Вартість матеріальних витрат, списаних із кредиту відповідних рахунків бухгалтерського обліку (20, 22) у дебет відповідних рахунків (23, 24, 25, 91), — 63 тис. грн.

Частку матеріальних витрат у сукупних витратах на здійснення будівельно-монтажних робіт (Км) розрахуємо в такий спосіб:

63,0 / 90,0 = 0,7 — або 70%.

Таким чином, вартість матеріальної складової в залишках НЗБ складає:

250,0×0,7 = 175,0 тис. грн.

Складемо таблицю 1 додатка К1/1 до декларації по податку на прибуток.

Таблиця 3.

Показники Код рядка На початок звітного року Запаси, використані не в господарській діяльності На кінець звітного періоду Приріст «- «Убуток «+ «(3 — 4 — 5).

1 2 3 4 5 6.

Балансова вартість запасів усього, в тому числі: (сума рядків А1 х А6 відповідної графи) А 345,4 0,5 249,9 95,0.

на складах (місцях зберігання) А1 68,0 — 72,0 -4,0.

у незавершеному виробництві А2 275,0 — 175,0 100,0.

у готовій продукції А3 — - - ;

малоцінні та швидкозношувані предмети на складах А4 2,4 0,5 2,9 -1,0.

на оптових складах (місцях зберігання) А5 — - - ;

у роздрібній торгівлі А6 — - - ;

У рядку 4.2 декларації по податку на прибуток за I квартал буде відображено збиток балансової вартості ТМЦ в розмірі 95,0 тис. грн.

Цим прикладом ми завершуємо сьогоднішнє заняття, щоб з наступного заняття приступити до розгляду документального оформлення та обліку виконаних робіт, визнання доходів по будівельних контрактах.

Облік виконаних робіт. Розрахунки з замовниками Розрахунки між підрядчиками і замовниками за виконані будівельно-монтажні роботи здійснюються відповідно до положень укладених між ними договорів підряду. А якщо фінансування будівництва виконується із залученням бюджетних коштів, то при проведенні взаєморозрахунків враховуються також і вимоги державних будівельних норм — ДБН 2000. Розрахунки замовників і підрядчиків варто розглядати в двох аспектах: періодичність проведення розрахунків (платежів) та метод визначення договірної ціни. Почнемо з першого з перелічених аспектів. Оплата за виконані роботи за договорами підряду може бути здійснена одноразово, по закінченні виконання всього комплексу робіт, передбаченого договором і його прийому замовником. Такий підхід застосовується при порівняно невеликому обсязі робіт незначної тривалості, наприклад, при проведенні косметичних ремонтів приміщень. По-іншому, як правило, відбуваються розрахунки за капітальне будівництво. З огляду на високу вартість такого комплексу робіт, розрахунки здійснюються поетапно, проміжними платежами. Для фінансування початку робіт замовники можуть також перераховувати авансові платежі, якщо вони передбачені договором. Поетапна оплата виконуваних будівельно-монтажних робіт обов «язково вимагає наявності налагодженого обліку виконаних робіт у підрядчика. Про організацію такого обліку і застосовувані регістри піде мова трохи нижче. А зараз зупинимося на ще одному важливому моменті - визначенні договірної ціни.

При укладанні підрядних договорів поширені наступні два методи визначення договірної ціни:

— установлення твердої договірної ціни;

— установлення динамічної договірної ціни.

При установленні твердої договірної ціни взаєморозрахунки за обсяги виконаних робіт здійснюються за кожний етап виконаних робіт, установлений графіком, виходячи з розрахованого підрядчиком і погодженого з замовником коефіцієнта договірної ціни. При встановленні динамічної договірної ціни взаєморозрахунки за обсяги виконаних робіт здійснюються з щомісячним уточненням їхньої ринкової вартості на підставі переліку й обсягів виконаних робіт і витрат, включених до акту прийому виконаних підрядних робіт (форма № КБ-2 В, про яку піде мова нижче), виходячи з ринкових витрат матеріальних і трудових ресурсів і обґрунтованих цін і тарифів на момент проведення взаєморозрахунків. Питається, навіщо потрібні різні підходи до визначення договірних цін? Справа в тім, що при тривалому циклі проведення будівельно-монтажних робіт далеко не завжди можна заздалегідь установити остаточну ціну. Адже, ціни на ресурси протягом усього періоду будівництва можуть коливатися. Тоді і застосовується динамічна договірна ціна, що може коливатися в залежності від зміни цін на ресурси.

Z.

x6000xC584×6102×0324¦x6B00x3E64.

x2403×1103xC584×6002xC584×6102×0324×1000обсяг виконаних робіт відображається щомісячно, з підрахунком проміжних і остаточних підсумків. Журнал ведеться начальником дільниці (виконавцем робіт) по кожному об «єкту будівництва на підставі виміру виконаних робіт і єдиних норм і розцінок по кожному конструктивному елементу або виду робіт.

Обсяг виконаних будівельно-монтажних робіт визначається на підставі інвентаризації шляхом візуального огляду, інструментального виміру або підрахунку. Виконані роботи з закінчених частин конструктивних елементів здаються підрядчиком замовнику щомісяця відповідно до обмірювань і кількості в натуральних вимірниках.

Журнал обліку виконаних робіт є підставою для складання: Акту прийому виконаних підрядних робіт за HYPERLINK «internet ф. № КБ-2 В та Довідки про вартість виконаних підрядних робіт за HYPERLINK «internet ф. № КБ-3 .

Форми №№ КБ-2 В і КБ-3 затверджені наказом Держбуду № 237/5. Вони є підставами для проведення розрахунків між замовником і підрядчиком. Розрізняються лише сфери їхнього застосування. Згідно з наказом № 237/5 форма КБ-2 В застосовується при розрахунках за виконані підрядні роботи з залученням бюджетних коштів або коштів підприємств, установ і організацій державної форми власності. У всіх інших випадках Держбуд наказує використовувати типову форму № КБ-3. Утім, на практиці будівельні підприємства часто використовують акти за формою КБ-2, у розрахунках як з державними, так і зі всіма іншими замовниками. Акти за ф. № КБ-2 В і довідки за ф. № КБ-3 підписуються підрядчиком і представником замовника. Зразками таких документів ми завершуємо сьогоднішнє заняття, але наприкінці звернемо увагу, що можлива ситуація, коли замовник відхиляє подані до оплати рахунки за мотивами завищення обсягів робіт або включення в акти робіт, не передбачених кошторисом, а також неправильного застосування розцінок. Якщо такі претензії обґрунтовані, то суми за цими рахунками підрядчику варто виключити з обсягів виконаних робіт.

Визнання доходів і витрат за будівельними контрактами Методологія бухобліку доходів, витрат і фінансового результату підрядної організації при виконанні будівельних контрактів визначена в П (С)БО 18, що набрав чинності з 2002 р. Почнемо з основного: доход за будівельним контрактом включає передбачену будівельним контрактом ціну, а також суму відхилень, претензій і заохочувальних виплат за будівельним контрактом. Оцінюється доход за справедливою вартістю активів, що вже отримані або підлягають одержанню.

Таблиця 1.

№ з/п Умова Порядок відображення.

1 Якщо кінцевий фінансовий результат контракту* може бути оцінений* вірогідно Доходи та витрати протягом виконання контракту визнаються з врахуванням ступені завершеності робіт на дату балансу.

2 Якщо кінцевий фінансовий результат контракту не може бути оцінений вірогідно Доход визнається в сумі фактичних витрат з початку виконання контракту, відносно яких існує вірогідність їхнього відшкодування.

* Кінцевий фінрезультат за будівельним контрактом із фіксованою ціною може бути вірогідно оцінений при наявності одночасно можливості: достовірного визначення суми загального доходу від виконання контракту; одержання підрядчиком економічних вигод від виконання контракту; достовірного визначення суми витрат, необхідних для завершення контракту, і ступеню завершеності робіт з контракту на дату балансу; можливості достовірного визначення й оцінки витрат, пов «язаних із виконанням контракту, для порівняння фактичних витрат за даним контрактом із попередньою оцінкою таких витрат. Кінцевий фінансовий результат за будівельним контрактом методом «витрати плюс «може бути достовірно оцінений при наявності одночасно можливості: одержання підрядчиком економічних вигід від виконання контракту; достовірного визначення витрат, пов «язаних із виконанням контракту, незалежно від імовірності їхнього відшкодування замовником.

* Ступінь завершеності робіт з контракту може визначатися методом: виміру й оцінки виконаної роботи; співвідношення обсягу завершеної частини робіт і їхнього загального обсягу за контрактом у натуральному вимірі; співвідношення фактичних витрат із початку виконання контракту до дати балансу й очікуваної (кошторисної) суми загальних витрат за контрактом.

Проміжні рахунки і валова заборгованість замовників за контрактом У П (С)БО 18 наведене визначення такого показника, як проміжні рахунки, що будуть відігравати найважливішу роль у порядку відображення доходів на рахунках бухобліку.

Проміжні рахунки — це рахунки за виконані роботи з будівельного контракту, передані замовнику для оплати.

Ні П (С)БО 18, ні інші нормативні документи не містять будь-яких особливих вимог до проміжних рахунків. На практиці роль проміжних рахунків, як правило, виконують підписані Акти приймання виконаних підрядних робіт (форма КБ-2в) і Довідки про вартість виконаних підрядних робіт (форма КБ-3).

Для відображення суми проміжних рахунків призначений спеціальний субрахунок 239 «Проміжні рахунки «(див. табл. 4).

Таблиця 4.

№ з/п Зміст операції Бухгалтерський облік.

Дт Кт.

1 Визнано розрахунковий доход від виконання етапу будівельного контракту в сумі проміжного рахунку 36 703.

2 Відображена сума податкових зобов «язань з ПДВ 703 641.

3 Відображена сума фактично визнаного доходу в сумі проміжного рахунку 238 239.

4 Списаний доход від виконання будівельного контракту на фінансовий результат 703 791.

5 Надійшла від замовника оплата за рахунком 31 36.

6 По закінченні виконання будівельного контракту списана сума проміжних рахунків 239 238.

Утім, на практиці визнаний доход може і не збігатися із проміжними рахунками. У таких випадках виникають валові заборгованості: чи то замовників, чи то замовникам за будівельним контрактом. Валова заборгованість замовників — сума перевищення витрат підрядника і визнаного ним прибутку (за вирахуванням визнаних збитків) над сумою проміжних рахунків (без непрямих податків) на дату балансу з початку виконання будівельного контракту.

Валова заборгованість замовникам за роботи — сума перевищення проміжних рахунків (без непрямих податків) над витратами підрядника і визнаним ним прибутком (за вирахуванням визнаних збитків) на дату балансу з початку виконання будівельного контракту.

Схематично розрахунок валових заборгованостей можна представити в такий спосіб:

Якщо (П + В) > Р — то ВЗ замовників; Якщо (П + В) < Р — то ВЗ замовникам,.

де: П — прибуток; В — витрати; Р — проміжні рахунки; ВЗ — валова заборгованість.

Варто звернути увагу: у розрахунку валових заборгованостей беруть участь всі понесені витрати по виконанню будівельного контракту. Ще раз підкреслюємо: не визнані (відображені кореспонденцією рахунків Дт 903 Кт 231), а саме понесені витрати (відображені по дебету субрахунку 231). Інформація про валові заборгованості формується на рахунку 23 за допомогою вже згаданих вище спеціальних «будівельних «субрахунків 238 і 239 у такий спосіб (див. табл. 5).

Таблиця 5.

№ з/п Порядок відображення Результат.

1 Відображається сума визнаного доходу, розрахована одним із перед-бачених у П (С)БО 18 методів (вони перелічені в табл. 1, а докладніше, з прикладами, будуть розглянуті на наступному занятті): Дт 36 Кт 703 За умови, що визнано всі понесені витрати з виконання контракту (Дт 903 Кт 231), тобто якщо субрахунок 231 у частині даного контракту «обнулився », то різниця між сальдо субрахунків 238 і 239 буде являти собою безпосередньо розмір валової заборгованості: позитивна різниця між Дт 238 і Кт 239 («дебетова «різниця) — ВЗ замовників; негативна різниця між Дт 238 і Кт 239 («кредитова «різниця) — ВЗ замовникам. Якщо ж суми понесених (обороти по Дт 231) і визнаних витрат (обороти Дт 903 Кт 231) відрізняються, то до розміру валової заборгованості зі знаком «+ «входить і залишок невизнаних витрат по дебету субрахунку 231.

2 Одночасно така ж сума відображається по дебету субрахунка 238 «Завершені етапи за незавершеними будівельними контрактами «і кредиту субрахунку 239 «Проміжні рахунки «.

3 Сума дебіторської заборгованості замовника по дебету рахунка 36 і кредитове сальдо субрахунка 239 коригуються до суми проміжного рахунку без ПДВ, виставленого замовнику до оплати: якщо сума визнаного доходу перевищує суму проміжного рахунка — методом «сторно »: Дт 36 Кт 239; якщо сума проміжного рахунка перевищує суму визнаного доходу — «прямою «проводкою: Дт 36 Кт 239.

Приклад.

Будівельна організація — підрядчик виставила замовнику рахунок на суму 800 грн. (умовно — без ПДВ). Розрахунковий доход від виконання етапу будівельного контракту складає 1000 грн.

Порядок відображення в бухобліку див. в табл. 6.

Таблиця 6.

№.

з/п Зміст операції Бухгалтерський облік Сума.

Дт Кт.

1 Визнано розрахункову суму доходу 36 703 1000.

2 Відображено суму визнаного доходу по завершених етапах незавершеного контракту 238 239 1000.

3 Коригування на суму перевищення визнаного доходу над проміжним рахунком («сторно ») * 36 239 200.

Приклад.

Розглянемо зворотну ситуацію: розрахунковий доход від виконання етапу будівельного контракту (розрахований за одним із трьох перерахованих вище методів) складає 800 грн., у той час як проміжний рахунок виставлений на суму 1000 грн.

Таблиця 7.

№ з/п Зміст операції Бухгалтерський облік Сума.

Дт Кт.

1 Визнано розрахункову суму доходу 36 703 800.

2 Відображено суму визнаного доходу по завершених етапах незавершеного контракту 238 239 800.

3 Відображено корегування на суму перевищення проміжного рахунку над визнаним доходом* 36 239 200.

* Позитивна різниця між дебетовим сальдо рах. 238 і кредитовим сальдо рах. 239 бере участь у формуванні валової заборгованості замовників.

* Негативна різниця між дебетовим сальдо рах. 238 і кредитовим сальдо рах. 239 бере участь у формуванні валової заборгованості замовникам.

Метод виміру й оцінки виконаної роботи Цей метод покладений в основу ведення журналу обліку виконаних робіт (КБ-6) з подальшим складанням форм № КБ-2 В і № КБ-3. Сума доходу, що розраховується за вищезгаданим методом, уже підрахована в акті. У зв «язку з цим не виникає різниці між сумою визнаного доходу і проміжних рахунків. Крім того, в актах за формою № КБ-2 В міститься інформація про витрати, пов «язані з виконанням будівельно-монтажних робіт, собівартість виконаних робіт, собівартість виконаних робіт, що відображається в обліку кореспонденцією Дт 903 Кт 231.

Приклад.

Підрядчик виконує поетапно наступні роботи (див. таблицю 8). По завершенні кожного етапу робіт підписувалися Акти виконаних підрядних робіт і замовнику виставлялися рахунки до оплати на суми, зазначені в цих Актах.

Таблиця 8.

Види робіт Етап робіт по кварталам Вартість робіт (з ПДВ) Собівартість.

Установка підвісних стель 1 4320,00 3360,00.

Укладка паркету 2 14 400,00 7200,00.

Обклеювання стін шпалерами 3 3600,00 2000,00.

Установка стінної електрофурнітури.

2400,00 1400,00.

Усього: —- 24 720,00 13 960,00.

У бухобліку протягом періоду виконання робіт за контрактом і по його завершенні будуть наступні проводки (див. табл. 9).

Таблиця 9.

№ з/п Зміст операції Бухгалтерський облік Періоди (квартали).

Дт Кт I II III.

1 Відображено суми фактично понесених витрат 231 20, 66, 65, 63, 91… 4000 7000 2960.

2 Списано визнані витрати на собівартість будівельно-монтажних робіт 903 231 3360 7200 3400.

3 Визнано доход від виконання чергового етапу контракту 36 703 4320 14 400 6000.

4 Відображено суму податкового зобов «язання з ПДВ 703 641 720 2400 1 000.

5 Відображено суму визнаного доходу без ПДВ (ряд. 3 — ряд. 4) 238 239 3600 12 000 5000.

6 Відображено коригування проміжних рахунків:

— перевищення суми визнаного доходу над проміжними рахунками (сторно).

— перевищення проміжних рахунків над доходом 36.

36 239.

239 ;

— ;

— ;

8 Сформовано фінансовий результат 703 791 3600 12 000 5000.

791 903 3360 7200 3400.

9 По закінченні виконання контракту списано сальдо рахунків 238 і 239 239 238 — - 20 600.

Метод співвідношення обсягу завершеної частини робіт та їхнього загального обсягу в натуральному вимірі.

Для розрахунку доходу за певний період (етап), використовуючи метод співвідношення обсягу завершеної частини робіт та їхнього загального обсягу за контрактом у натуральному вимірі, виконуються наступні дії.

1. Визначається коефіцієнт завершеності робіт (К) як співвідношення обсягу завершеної частини робіт (Vзаверш) і загального обсягу робіт (Vзаг) за контрактом: К = Vзаверш / Vзаг.

В якості показника обсягу робіт можуть бути використані такі величини, як кількість фактично відпрацьованих і запланованих людино-годин, машино-годин, кубометри цегельної кладки, квадратні метри покладених покрівельних матеріалів тощо. Однак достовірний результат при використанні цього методу може бути отриманий тільки за умови однорідності виконуваних робіт протягом всіх етапів виконання контракту.

2. Визначається визнаний доход (ВД) з початку будівництва, шляхом множення планового доходу (договірної ціни) за контрактом (Дпл) на коефіцієнт завершеності (К): ВД = Дпл х К.

3. Визначається безпосередньо розмір визнаного доходу за певний етап як різниця між сумою визнаного доходу (ВД) наростаючим підсумком і сумою визнаного доходу попередніх етапів.

Застосування даного методу обмежено можливістю використання натуральних показників. Цей метод можна порекомендувати невеликим будівельним організаціям для роботи за контрактами, що не передбачають виконання комплексних робіт, тобто за тими контрактам, якими передбачене виконання однорідних будівельно-монтажних робіт.

Приклад.

Будівельна фірма — підрядчик виконує договір підряду на установку в будинку 210 вікон. Загальна вартість договору становить 207 720 грн. (у т.ч. ПДВ — 34 620 грн.). Протягом першого періоду були встановлені 84 вікна. Виконання робіт завершене в другому періоді. До початку виконання робіт за договором підрядчиком отриманий аванс у сумі 48 600 грн. (у т.ч. ПДВ — 8100 грн.). Наприкінці першого періоду для оплати замовнику виставлений рахунок у сумі 72 000 грн. (у т.ч. ПДВ — 12 000 грн.). Рахунок на суму, що залишилася, (87 120 грн., у т.ч. ПДВ — 14 520 грн.), виставлений після здачі всього обсягу робіт. Необхідно визначити доход будівельної організації за перший і другий періоди за даним договором.

1. Спочатку розраховуємо коефіцієнт завершеності робіт К (питома вага виконаних підрядних робіт у загальному обсязі робіт за договором підряду): К = 84 шт. / 210 шт. х 100% = 40%.

2. Далі визначаємо суму визнаного доходу в першому періоді: ВД = 207 720 грн. х 40% = 83 088 грн.

3. Отже, у другому періоді розмір доходу складе: 207 720 — 83 088 = 124 632 грн.

Як уже було сказано, згідно п. 3 П (С)БО 18 з урахуванням ступеня завершеності робіт визначаються як доходи, так і витрати підрядчика за будівельним контрактом. Це означає, що собівартість будівництва в даному випадку також необхідно визначати з урахуванням питомої ваги виконаних підрядних робіт у загальному обсязі робіт за договором підряду. Так, якщо припустити, що планований розмір витрат за цим контрактом складе 138 000 грн., то в першому кварталі на собівартість будівельних робіт необхідно списати витрати в сумі 55 200 грн., а в другому (за умови, що оцінка витрат не змінилася), відповідно, — 82 800 грн. При цьому сума витрат, зазначена в Актах або Довідці за формою № КБ-3 на суму витрат, визнаних в регістрах бухобліку (відображених у складі собівартості), не вплине. При цьому різниця між понесеними і визнаними витратами може бути як позитивною (цілком «звична «ситуація, тому що призводить до появи дебетового сальдо на рахунку 23), так і негативною (як у даному випадку). Утім, у цьому немає нічого страшного: коригування проміжних рахунків все виправляє. Таким чином, при визначенні ступеня завершеності робіт з використанням цього методу суми доходів і собівартості будівельних організацій, що відображені на рахунках бухобліку (див. табл. 1 на наступній сторінці), будуть являти собою розрахункову величину.

Як бачимо, суми, що відображені проводкою Дт 36 Кт 239 і тим же записом, але методом сторно, за час виконання робіт за контрактом зрівнюються. У результаті до завершення робіт за контрактом залишки по рахунках 238 і 239 являють собою суму визнаного доходу (без врахування ПДВ). Крім того, необхідно звернути увагу на те, як відображаються в обліку підрядчика суми податкових зобов «язань з ПДВ. Вся справа в тім, що не завжди сума ПДВ у складі розрахункового доходу відповідає реальній сумі податкових зобов «язань. Ситуацію можуть ускладнювати одержувані від замовників аванси: за датою їхнього одержання в підрядчика виникають податкові зобов «язання з ПДВ. Щоб уникнути помилок з відображенням ПДВ у бухгалтерському обліку, варто дотримуватися такого правила: завжди списувати з рахунка 70 суми, що представляють собою 1/6 розрахункової суми доходу. Таке списання здійснюється записом Дт 70 Кт 641 або Дт 70 Кт 643 в залежності від розміру податкового зобов «язання з ПДВ, що виникало. Можливо також, що фактична сума зобов «язань з ПДВ буде перевищувати розрахункову суму. У такому випадку різниця відображається проводкою Дт 643 Кт 641.

Таблиця 10.

№ з/п Зміст операції Бухгалтерський облік Період (квартал).

Дт Кт I II.

1 Відображено суми фактично понесених витрат 231 20, 66, 65, 63, 91… 54 000 84 000.

2 Списано на собівартість витрати за контрактом 903 231 55 200 82 800.

3 Отримано аванс від замовника 311 681 48 600 ;

4 Відображено податкові зобов «язання з ПДВ 643 641 8100 ;

5 Признано доход від виконання контракту 36 703 83 088 124 632.

6 Відображена сума податкового зобов «язання з ПДВ:

— відображено суму зобов «язання з ПДВ, виходячи з виставленого рахунку.

— списана частина суми раніше відображених податкових зобов «язань у складі авансу (ряд. 5 / 6 міс. — ряд. 6а) 703.

703 641.

643 12 000.

1848 14 520.

7 Відображено суму визнаних доходів без ПДВ 238 239 69 240 103 860.

8 Відображено коригування проміжних рахунків:

— перевищення проміжних рахунків над доходом.

— перевищення суми визнаного доходу над проміжними рахунками (метод «сторно ») 36.

36 239.

239 31 260.

— ;

9 Надійшла від замовника оплата 311 36 72 000 87 120.

10 Здійснено залік заборгованостей 681 36 — 48 600.

11 Сформовано фінансовий результат 703 791 69 240 103 860.

791 903 55 200 82 800.

12 По закінченні контракту списано сальдо рахунків 238 і 239 239 238 — 173 100.

Приклад.

Замовнику виставлений рахунок у сумі 120 000 грн. (у т.ч. ПДВ — 20 000 грн.), а розрахунковий розмір доходу складає лише 90 000 грн. (у т.ч. ПДВ — 15 000 грн.). В обліку підрядчика необхідно зробити записи, представлені в табл. 11.

Таблиця 11.

№ з/п Зміст операції Бухгалтерський облік Сума, грн. Податковий облік.

Дт Кт.

ВД ВВ.

1 Визнано доход від виконання будівельного контракту 36 703 90 000,00 75 000,00 ;

2 Відображено податкові зобов «язання з ПДВ, виходячи з суми, що вказана в рахунку в межах суми ПДВ в розрахунковому доході 703 641 15 000,00 — ;

3 Відображені податкові зобов «язання з ПДВ, виходячи з суми, що вказана в рахунку поверх суми ПДВ в розрахунковому доході 643 641 5000,00 — ;

Метод співвідношення фактичних витрат і очікуваної (кошторисної) суми витрат Для визначення доходу, використовуючи метод співвідношення фактичних витрат з початку виконання контракту до дати балансу й очікуваної (кошторисної) суми загальних витрат за контрактом, необхідно:

1) визначити коефіцієнт співвідношення (К) фактично визнаних витрат (Вф) і планових витрат (Впл) за будівельним контрактом: К = Вф / Впл;

2) визначити визнаний доход (ВД) від початку будівництва, помноживши плановий доход (договірну ціну) за будівельним контрактом (Дпл) на коефіцієнт співвідношення (К): ВД = Дпл х К;

3) визначити безпосередньо розмір визнаного доходу за певний етап як різницю між сумою визнаного доходу (ВД) наростаючим підсумком і сумою визнаного доходу попередніх етапів.

Даний метод користується найбільшою популярністю за кордоном, оскільки є найбільш універсальним і дуже зручним для використання на підприємствах, що виконують комплексні будівельні роботи.

Приклад.

Будівельна організація — підрядчик виконує контракт на будівництво будинку. Контрактом передбачена фіксована ціна 720 000 грн. (без ПДВ — 600 000 грн., сума ПДВ — 120 000 грн.) Загальні плановані витрати підрядної організації на виконання будівельного контракту становлять 480 000 грн., у тому числі по періодах: 100 000 грн., 120 000 грн., 200 000 грн. і 120 000 грн. В другому періоді виконання контракту були переглянуті облікові оцінки, в результаті чого плановані витрати підрядної організації зросли до 500 000 грн. за рахунок витрат другого періоду. В останньому, четвертому, періоді виконання контракту облікові оцінки знову були переглянуті і плановані витрати зросли до 520 000 грн. за рахунок витрат останнього періоду. Протягом періоду виконання контракту замовнику були виставлені проміжні рахунки на суму: у I кварталі - 216 000 грн. (в т.ч. ПДВ — 36 000 грн.); у II кварталі - 105 600 грн. (в т.ч. ПДВ — 17 600 грн.); у III кварталі - 264 000 грн. (в т.ч. ПДВ — 44 000 грн.); у IV кварталі - 134 400 грн. (в т.ч. ПДВ — 22 400 грн.).

Розрахунок співвідношення фактичних витрат з початку виконання контракту до дати балансу й очікуваної (кошторисної) суми загальних витрат за контрактом, а також розрахунок суми визнаних доходу і витрат від виконання будівельного контракту представимо в таблиці. В ній же представимо розрахунок валових заборгованостей (див. табл. 12).

Таблиця 12.

№ з/п Показники Період (квартал).

I II III IV.

1 Фактичні витрати будівельної організації 100 000 140 000 200 000 80 000.

2 Фактичні витрати наростаючим підсумком 100 000 240 000 440 000 520 000.

3 Коефіцієнт співвідношення фактичних витрат з початку виконання контракту та очікуваної суми загальних витрат за контрактом (К) 20,83% 48% 88% 100%.

4 Визнаний доход з початку виконання контракту (ВД, ряд. 3×300 000 грн.) 124 980 288 000 528 000 600 000.

5 Визнаний доход звітного періоду 124 980 163 020 240 000 72 000.

6 Прибуток періоду (ряд. 5 — ряд. 1) 24 980 23 020 220 000 -8000.

7 Проміжні рахунки (без ПДВ) 180 000 88 000 220 000 112 000.

8 Різниця між визнаним доходом і проміжними рахунками (ряд. 5 — ряд. 7) -55 020 75 020 20 000 -40 000.

9 Валова заборгованість (наростаючим підсумком):

— замовників (актив).

— замовникам (зобов «язання) ;

55 020 20 000.

— 40 000.

— ;

У таблиці 12 необхідно звернути увагу на наступний нюанс: співвідношення фактичних витрат з початку виконання контракту й очікуваної суми загальних витрат за контрактом розраховується не за окремий період, а наростаючим підсумком. Це дозволяє уникнути помилки, якщо по ходу виконання контракту будуть переглянуті оцінки доходів і витрат, як у даному прикладі. А тепер розглянемо, як же в даному випадку доходи і витрати будуть відображені на рахунках бухгалтерського обліку (табл. 13).

Таблиця 13.

№ з/п Зміст операції Бухгалтерський облік Період (квартал).

Дт Кт I II III IV.

1 Відображено суми фактично понесених витрат 231 20, 66, 65, 63, 91… 100 000 140 000 200 000 80 000.

2 Списано визнані витрати на собівартість будівельно-монтажних робіт 903 231 140 000 140 000 200 000 80 000.

3 Визнано доход від виконання контракту (в т.ч. ПДВ (ряд. 5 табл. 3) х 1,2) 36 703 149 976 195 624 288 000 86 400.

4 Відображено податкові зобов «язання з ПДВ:

— в межах суми ПДВ в розрахунковому доході;

— поверх суми ПДВ в розрахунковому доході;

— списані розрахунки за податковими зобов «язаннями 703.

703 641.

643 0.

— 0.

15 004 0.

4000 0.

5 Відображено суму визнаного доходу без ПДВ 238 239 124 980 163 020 240 000 72 000.

6 Відображено коригування проміжних рахунків:

— перевищення проміжних рахунків над доходом;

— перевищення суми визнаного доходу над проміжними рахунками (метод «сторно ») 36.

36 239.

239 0.

— 0.

75 020 0.

20 000 0.

7 Сформовано фінансовий результат 703 791 124 980 163 020 240 000 72 000.

791 903 100 000 140 000 200 000 80 000.

8 По закінченні контракту списано сальдо рахунків 238 і 239 239 238 — - - 600 000.

Отже, ми розглянули три методи оцінки доходів від виконання будівельних контрактів. Який з них застосовувати, вирішує сам бухгалтер з урахуванням специфіки діяльності будівельного підприємства й укладених контрактів. Помітимо, що П (С)БО 18 дає можливість одночасно застосовувати до різних контрактів різні методи.

Список літератури.

1. Наказ Мінстату № 193 — наказ Міністерства статистики України від 21.06.96 р. № 193 «Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини і матеріалів » .

2. Наказ Мінстату № 145 — наказ Міністерства статистики України «Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку малоцінних і швидкозношуваних предметів «від 22.05.96 р. № 145.

3. План рахунків, Інструкція № 291 — План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов «язань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкція з його застосування, затверджені наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291.

4. Методичні рекомендації № 356 — Методичні рекомендації з застосування регістрів бухгалтерського обліку, затверджені наказом Мінфіну України від 29.12.2000 р. № 356.

5. Положення про підрядні контракти — Положення про підрядні контракти в будівництві України, затверджене Науково-технічною радою Міністерства України з питань будівництва й архітектури, протокол від 15.12.93 р. № 9.

6. Закон про прибуток — Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств «у редакції Закону від 22.05.97 р. № 283/97ВР.

7. П (С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 7 «Основні кошти », затверджене наказом Мінфіну України від 27.04.2000 р. № 92.

8. П (С)БО 9 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 9 «Запаси », затверджене наказом Мінфіну України від 20.10.99 р. № 246.

9. Наказ № 43 — наказ Минтранспорта України від 10.02.98 р. № 43 «Про твердження Норм витрати палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті «.

10. План рахунків, Інструкція № 291 — План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов «язань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкція з його застосування, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291.

11. ДБН 2000 — Правила визначення вартості будівництва (ДБН Д. 1.1−1-2000), затверджені наказом Державного комітету будівництва, архітектури і житлової політики України від 27.08.2000 р. № 174 зі змінами і доповненнями, внесеними наказом Державного комітету будівництва, архітектури і житлової політики України від 07.05.2002 р. № 80.

12. Положення про підрядні контракти — Положення про підрядні контракти в будівництві, затверджене Науково-технічною радою Міністерства України у справах будівництва й архітектури, протокол від 15.12.1993 р. № 9.

13. Наказ № 237/5 — Наказ Державного комітету статистики України, Державного комітету України по будівництву й архітектурі від 21.06.2002 р. № 237/5.

14. П (С)БО 18 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 18 «Будівельні контракти », затверджене наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2001р. № 205.

15. План рахунків — План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов «язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291.