Основні правила обліку основних засобів і нематеріальних активів і порядок розрахунку сум амортизації

Ведення обліку основних засобів і нематеріальних активів повинне спиратися на законодавчу базу і порядок обліку цих активів. Будь-яке порушення або халатність може привести до штрафних санкцій і інших заходів, украй небажаних для підприємства. Тому не приділити увагу цьому питанню просто не можна. До того ж програма, автоматизуючи цей процес, зобов’язана чітко дотримувати і дотримуватися певних правил, зводячи вірогідність помилки до мінімуму. Нижче приведені основні правила обліку, правила визначення вартості, порядок і методи нарахування амортизації, формули для розрахунку терміну корисної дії активів і інші аспекти, які необхідно обов’язково взяти до уваги при розробці нашої системи.

Облік прибутків і витрат і господарських операцій ведеться індивідуальними підприємцями шляхом фіксації в Книзі обліку прибутків і витрат і господарських операцій індивідуального підприємця операцій про отримані прибутки і зроблені витрати у момент їх здійснення на основі первинних документів позиційним способом.

У Книзі обліку відбиваються майнове положення індивідуального підприємця, а також результати підприємницької діяльності за податковий період.

Облік прибутків і витрат і господарських операцій ведеться у валюті України — в гривнях.

Записи в Книзі обліку з валютних рахунків, а також по операціях в іноземній валюті робляться в гривнях в сумах, визначуваних шляхом перерахунку іноземної валюти по курсу Національного банку, встановленому на дату фактичного отримання доходу (на дату фактичного здійснення витрати).

Документування фактів підприємницької діяльності, ведення Книги обліку здійснюється російською мовою.

Індивідуальні підприємці ведуть облік прибутків і витрат і господарських операцій у відповідних розділах Книги обліку. Облік отриманих прибутків, зроблених витрат і господарських операцій ведеться індивідуальним підприємцем в одній Книзі обліку окремо з кожного з видів здійснюваної підприємницької діяльності.

Книга обліку призначена для узагальнення, систематизації і накопичення інформації, що міститься в прийнятих до обліку первинних облікових документах.

Книга обліку може вестися як на паперових носіях, так і в електронному вигляді. При веденні Книги обліку в електронному вигляді індивідуальні підприємці зобов’язані після закінчення податкового періоду вивести її паперові носії.

При зберіганні Книги обліку індивідуальним підприємцем повинен забезпечуватися її захист від несанкціонованих виправлень.

Виправлення помилок в Книзі обліку має бути обгрунтоване і підтверджене підписом індивідуального підприємця з вказівкою дати виправлення.

Виконання господарських операцій, пов’язаних із здійсненням підприємницької діяльності, повинне підтверджуватися первинними обліковими документами.

До основних засобів відноситься частина майна, використовуваного в якості засобів праці для виготовлення і реалізації товарів (виконання робіт, надання послуг), тобто майно індивідуального підприємця, безпосередньо використовуване їм в процесі здійснення підприємницької діяльності.

Основні засоби як елемент виробництва відрізняють дві особливості. По-перше, вони багаторазово беруть участь в процесі виробництва і переносять свою вартість на знову створений продукт частями у міру їх зношування у формі амортизаційних відрахувань. По-друге, процес їх відтворення носить тривалий і поступовий характер, що припускає наявність в діяльності підприємства особливого процесу — процесу капіталовкладень. Ці особливості основних засобів знаходять віддзеркалення, як в з оцінці, так і в організації бухгалтерського обліку.

Для прийняття до бухгалтерського обліку активів в якості основних засобів потрібне одноразове виконання наступних умов:

• А) використання у виробництві товарів, при виконанні робіт або наданні послуг або для потреб управління організацією;
• Б) використання впродовж тривалого часу, тобто терміну корисного використання тривалістю понад 12 місяців або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
• В) організацією не передбачається наступний перепродаж цих активів;
• Г) здатність приносити організації економічні вигоди (дохід) в майбутньому;

Терміном корисного використання є період, в течії якого використання об'єкту основних засобів приносить дохід організації. Для окремих груп основних засобів термін корисного використання визначається виходячи з кількості продукції, очікуваної до отримання в результаті використання цього об'єкту.

Не відносяться до основних засобів для цілей бухгалтерського обліку:

• А) машини, устаткування і інші аналогічні предмети, що числяться як готові вироби на складах організацій-виробників, як товари — на складах організацій, що здійснюють торговельну діяльність;
• Б) предмети, здані в монтаж або підлягаючі монтажу, знаходяться в дорозі;
• В) капітальні і фінансові вкладення. Основні засоби

Одиницею бухгалтерського обліку основних засобів є інвентарний об'єкт. Інвентарним об'єктом основних засобів визнається об'єкт з усіма пристосуваннями і приладдям або окремий конструктивно відособлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій, або ж відособлений комплекс конструктивно зчленованих предметів, що є єдиним цілим і призначених для виконання певної роботи. Комплекс конструктивно зчленованих предметів — це один або декілька предметів одного або різного призначення, що мають загальні пристосування і приладдя, загальне управління, змонтованих на одному фундаменті, внаслідок чого кожен предмет, що входить в комплекс, може виконувати свої функції тільки у складі комплексу, а не самостійно.

У разі наявності у одного об'єкту декількох частин, що мають різний термін корисного використання, кожна така частина враховується як самостійний інвентарний об'єкт.

Необхідною умовою правильного обліку основних засобів є єдиний принцип їх оцінки. У бухгалтерському обліку основні засоби оцінюються за первинною, відновною і залишковою вартістю.

Первинна вартість основного засобу, що амортизується, придбаного для здійснення підприємницької діяльності по операціях, оподатковуваних ПДВ, визначається як сума витрат на його придбання, споруду, виготовлення, доставку і доведення до стану, в якому воно придатне для використання, за винятком суми ПДВ і сум податків, що враховуються у складі витрат відповідно до НК.

Вартість об'єктів основних засобів, створених самим індивідуальним підприємцем для цілей здійснення підприємницької діяльності, визначається як сума фактичних витрат на їх створення (у тому числі матеріальних витрат, витрат на послуги сторонніх організацій).

Первинною вартістю основних засобів, придбаних за договором міни, визнається ринкова вартість обмінюваного майна. Первинна вартість основних засобів змінюється у випадках добудови, дообладнання, реконструкції, модернізації, технічного переозброєння.

До робіт по добудові, дообладнанню відносяться роботи, викликані зміною технологічного або службового призначення устаткування, будівлі, споруди або іншого об'єкту основних засобів, що амортизуються, підвищеними навантаженнями і (чи) іншими новими якостями.

До реконструкції відноситься перевлаштування існуючих об'єктів основних засобів, пов’язане з вдосконаленням виробництва і підвищенням його техніко, — економічних показників.

До технічного переозброєння відноситься комплекс заходів по підвищенню технико — економічних показників основних засобів або їх окремих частин на основі впровадження передової техніки і технології, механізації і автоматизації виробництва, модернізації і заміни морально застарілого і фізично зношеного устаткування новим, продуктивнішим.

Зміна в обліку первинної вартості основних засобів в інших випадках, у тому числі шляхом індексації або прямого перерахунку (переоцінки) за ринковими цінами, не робиться.

Актив, прийнятий до бухгалтерського обліку в якості інвентарного об'єкту основних засобів, оцінюється за первинною вартістю. Дані по визнанню первинної вартості для різних способів вступу представимо у вигляді таблиці.

Визнання первинної вартості для різних способів вступу основних засобів в організацію

Відновна вартість дорівнює сумі витрат на їх відтворення на момент переоцінки, яка проводиться за рішенням Уряду. На період збереження високих темпів інфляції робиться щорічна переоцінка балансової вартості основних засобів. Після переоцінки основних засобів відновна вартість використовується в обліку як первинна, і нарахування зносу (амортизації) робиться з відновної вартості.

Залишкова вартість основних засобів дорівнює різниці між балансовою вартістю основних засобів і сумою їх зносу.

До нематеріальних активів, безпосередньо використовуваних в процесі здійснення підприємницької діяльності при виготовленні товарів (виконанні робіт, наданні послуг) впродовж тривалого часу (тривалістю понад 12-ть місяців), відносяться придбані і (чи) створені індивідуальним підприємцем результати інтелектуальної діяльності і інші об'єкти інтелектуальної власності (виняткові права на них).

При цьому для визнання нематеріального активу потрібна наявність здатності приносити індивідуальному підприємцеві економічні вигоди (дохід), а також наявність належно оформлених документів, що підтверджують існування самого нематеріального активу і (чи) виняткового права у індивідуального підприємця на результати інтелектуальної діяльності (у тому числі патенти, свідчення, інші охоронні документи, договір поступки (придбання) патенту, товарного знаку).

До нематеріальних активів, зокрема, відносяться:

• 1) виняткове право патентовласника на винахід, промисловий зразок, корисну модель;
• 2) виняткове право автора і іншого правовласника на використання програми для електронної обчислювальної машини, бази даних;
• 3) виняткове право автора або іншого правовласника на використання топології інтегральних мікросхем;
• 4) виняткове право на товарний знак, знак обслуговування, найменування місця походження товарів і фірмове найменування;
• 5) виняткове право патентовласника на селекційні досягнення;
• 6) володіння «ноу-хау», секретною формулою або процесом, інформацією відносно промислового, комерційного або наукового досвіду.

Нематеріальні активи підрозділяють на об'єкти інтелектуальної власності, ділову репутацію і організаційні витрати. (див. рисунок 1.5.1).

Рис. 1.5.1 Види нематеріальних активів

Об'єкти інтелектуальної власності можна класифікувати таким чином: (див. малюнок 1.5.2).

• 1) виняткове право патентовласника на винахід, промисловий зразок, корисну модель;
• 2) виняткове авторське право на програми для ЕОМ, бази даних;
• 3) виняткове право автора або іншого правовласника на топології інтегральних мікросхем;
• 4) виняткове право власника на товарний знак і знак обслуговування, найменування місця походження;
• 5) виняткове право патентовласника на секційні досягнення;

Рис. 1.5.2 Класифікація об'єктів інтелектуальної власності

Під діловою репутацією розуміється різниця між покупною ціною організації (як придбаного майнового комплексу в цілому) і вартістю по бухгалтерському балансу усіх її активів і зобов’язань. В якості окремого інвентарного об'єкту нематеріальних активів враховується позитивна різниця, яка розглядається як надбавка до ціни, що сплачується покупцем в очікуванні будующих економічних вигод.

Організаційні витрати — це витрати, пов’язані з утворенням юридичної особи, визнані відповідно до засновницьких документів частиною вкладу учасників (засновників) в статутний (складовий) капітал.

Необхідною умовою правильного обліку нематеріальних активів є єдиний принцип їх оцінки. Під оцінкою розуміється вартісна характеристика об'єкту бухгалтерського обліку.

Відносно нематеріальних активів нині застосовуються два види оцінки: первинна і залишкова.

Первинна вартість нематеріальних активів, що амортизуються, визначається як сума витрат на їх придбання (створення) і доведення їх до стану, в якому вони придатні для використання, за винятком суми ПДВ і сум податків, що враховуються у складі витрат відповідно до податкового кодексу.

Залишкова вартість нематеріальних активів — це первинна вартість за мінусом нарахованої амортизації.

Вартість нематеріальних активів, створених самим індивідуальним підприємцем для цілей здійснення підприємницької діяльності, визначається як сума фактичних витрат на їх створення, виготовлення (у тому числі матеріальних витрат, витрат на послуги сторонніх організацій, патентні мита, пов’язані з отриманням патентів, свідчень), за винятком сум податків, що враховуються у складі витрат відповідно до податкового кодексу.

До нематеріальних активів не відносяться:

• 1) що не дали позитивного результату науково — дослідницькі, досвідчено — конструкторські і технологічні роботи;
• 2) інтелектуальних і ділових якості працівників, їх кваліфікація і здатність до праці.

Прийняття нематеріальних активів до обліку оформляється актом, форма якого аналогічна акту №ОС-1. Для аналітичного обліку використовується картка обліку нематеріальних активів за формою №НМА-1. Вона застосовується для обліку усіх видів нематеріальних активів організації.

Картка ведеться в бухгалтерії на кожен об'єкт. Форма заповнюється в одному екземплярі на основі документу на оприбутковування, прийому-передачі (переміщення) нематеріальних активів і іншої документації. У картці вказується сума амортизації, яка обчислюється щомісячно по нормах, розрахованих виходячи з первинної вартості і терміну корисного використання.

У розділі «Коротка характеристика об'єкту нематеріальних активів» записуються тільки основні показники об'єкту, виключаючи дублювання даних технічної документації, наявної в організації на цей об'єкт.

При вибутті нематеріального активу оформляється акт на списання за формою, прийнятою для основних засобів (форма №ОС-4).

Синтетичний облік нематеріальних активів ведеться на рахунках 04 «нематеріальні активи» і 05 «Амортизація нематеріальних активів». Незалежно від способу вступу в організацію первинна вартість об'єкту формується по дебету рахунку 08 «Вкладень у позаоборотні активи», субрахунок 08.5 «Придбання нематеріальних активів». Прийняття об'єкту нематеріальних активів до бухгалтерського обліку відбивається записом в дебет рахунку 04 «нематеріальні активи» з кредиту субрахунку 08.5 «Придбання нематеріальних активів». Розглянемо основні операції по вступу нематеріальних активів. (див. таблицю).

Операції по вступу нематеріальних активів.

Вартість нематеріальних активів, використання яких припинене для цілей виробництва продукції, виконання робіт і надання послуг або для управлінських потреб організації, підлягає списанню. Це може мати місце у зв’язку з припиненням терміну дії патенту, свідоцтва, інших охоронних документів, продажем виняткових прав на результати інтелектуальної діяльності і тому подібне. Одночасно із списанням вартості цих об'єктів підлягає списанню сума накопичених амортизаційних відрахувань, якщо вони враховуються на рахунку 05 «нематеріальних активів».

При вибутті об'єктів нематеріальних активів їх вартість, врахована на рахунку 04 «нематеріальні активи», зменшується на суму нарахованої під час їх використання амортизації (з дебету рахунку 05 «Амортизація нематеріальних активів»). Залишкова вартість вибулих об'єктів списується з рахунку 04 «нематеріальні активи» на рахунок 91 «Інші прибутки і витрати».

Для документального оформлення операцій вступу і вибуття основних засобів використовуються уніфіковані форми первинних документів. Акт про прийом-передачу об'єктів основних засобів (окрім будівель, споруд) №ОС-1 застосовується для оформлення і обліку операцій прийому, прийому передачі окремих об'єктів основних засобів в організації або між організаціями для:

• А) включення об'єктів до складу основних засобів і обліку їх введення в експлуатацію (для об'єктів, що не вимагають монтажу, — у момент придбання, для об'єктів, що вимагають монтажу, — після прийому їх з монтажу і здачі в експлуатацію), що поступили по договорах купівлі-продажу, міни майна, дарування, фінансової оренди (якщо об'єкт основних засобів знаходиться на балансі лізингоотримувача) та ін.;
• Б) вибуття об'єктів із складу основних засобів при передачі (продажу, міні і ін.) іншої організації.

Прийом-передача об'єкту між організаціями для включення до складу основних засобів для організації одержувача або вибуття його із складу основних засобів для організації здавальника оформляється загальними документами за формою №ОС-1, який затверджується керівниками організації-одержувача і організації-здавальника.

Акт про прийом-передачу груп об'єктів основних засобів №ОС-1б застосовується для оформлення і обліку операцій прийому, прийому-передачі груп об'єктів основних засобів в організації і між організаціями для:

• А) включення груп однорідних об'єктів до складу основних засобів і обліку їх введення в експлуатацію, що поступили по договорах купівлі-продажу, міни майна, дарування та ін.;
• Б) вибуття груп однорідних об'єктів із складу основних засобів при їх передачі (продажу, міні і ін.) іншої організації.

Прийом-передача об'єктів між організаціями для включення їх до складу основних засобів для організації-одержувача або вибуття їх із складу основних засобів для організації-здавальника оформляється загальними документами за формою №ОС-1б, який затверджується керівниками організації-одержувача і організації-здавальника.

Акт про списання об'єкту основних засобів (окрім автотранспортних) №ОС-4 застосовується для оформлення і обліку об'єкту основних засобів, що прийшов в непридатність.

Для синтетичного обліку основних засобів використовуються наступні балансові рахунки: 01 «Основні засоби», 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності», 02 «Амортизація основних засобів». Крім того, для узагальнення інформації про основних засобів використовуються наступні забалансові рахунки: 001 «Орендовані основні засоби», 010 «Знос основних засобів», 011 «Основні засоби, здані в оренду». Віддзеркалення в обліку вступу основних засобів залежить від того, яким чином вони придбані. Найчастіше основні засоби купуються або вводяться в експлуатацію закінченим будівництвом. У панові рахунків для обліку цих витрат (довгострокові інвестиції) передбачений рахунок 08 «Вкладень у внеоборотные активи», по дебету якого узагальнюються витрати, а з кредиту списується первинна вартість об'єкту при прийнятті його до обліку. Для віддзеркалення витрат по конкретних видах вкладень до рахунку відкриваються субрахунки: 08.1 «Придбання земельних ділянок», 08.2 «Придбання об'єктів природокористування», 08.3 «Будівництво об'єктів основних засобів», 08.4 «Придбання окремих об'єктів основних засобів».

Розглянемо основні операції по формуванню первинної вартості основних засобів. (див. таблицю) Операції по формуванню первинної вартості основних засобів.

Синтетичний облік вибуття (зняття з балансу) основних засобів здійснюється з використанням рахунків 01 «Основні засоби», 02 «Амортизація основних засобів», 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності», 91 «Інші прибутки і витрати» і 99 «Прибули і збитки».

В усіх випадках вибуття основних засобів спочатку сума нарахованої амортизації списується в кредит рахунку 01. Подальші записи в регістрах обліку залежать від варіанту вибуття. (див. таблицю 1.5.5).

Операції по відходу основних засобів.

В процесі діяльності підприємства працюють верстати, машини, устаткування, експлуатуються будівлі і приміщення, переносячи частину своєї вартості на новостворюваний продукт. Вартість основних засобів, що втрачається, переноситься на вартість знову створеного продукту шляхом її включення у витрати виробництва.

Первинна вартість основних засобів з моменту їх введення і до вибуття відбивається в бухгалтерському обліку на активному рахунку 01 «Основні засоби». Тут же відбивається збільшення балансової вартості основних засобів в результаті їх переоцінки. Зменшення первинної (відновною) вартості основних засобі внаслідок їх зносу відбивається відособлено на пасивному регулюючому рахунку 02 «Амортизація основних засобів». Накопичувана на цьому рахунку інформація дозволяє скоректувати первинну (відновну) оцінку основних засобів і визначити їх залишкову вартість на певну дату.

Вартість основних засобів, що втрачається, переноситься на вартість знову створеного продукту шляхом включення у витрати виробництва через механізм, званий амортизацією.

Показники зносу і амортизації основних засобів розрізняються за своїм економічним змістом. Знос відбиває старіння діючих фондів, амортизація — накопичення грошових коштів на їх заміну. Амортизаційні відрахування для цілей бухгалтерського і для цілей податкового обліку розраховуються по-різному. Так для цілей бухгалтерського обліку відрахування розраховуються виходячи з балансової вартості обігових коштів, способу нарахування амортизації і терміну корисного використання (визначуваного підприємством самостійно). Для цілей оподаткування їх нарахування робиться виходячи з балансової вартості основних засобів і єдиних норм амортизаційних відрахувань, причому з використанням тільки лінійного способу нарахування амортизації. Обліковою політикою підприємства може бути визначене рішення про застосування прискореної амортизації активної частини виробничих основних коштів.