Особливості узагальнення і реалізації результатів судово-бухгалтерської експертизи реалізації товарів, продукції, робіт та послуг

Процес проведення судово-бухгалтерської експертизи закінчується оформленням дослідження у вигляді висновку експерта. Оскільки виконання експертизи є процесуальною дією, то і висновок експерта — бухгалтера повинен відповідати визначеним статтями 75 і 200 КПК, ст. 41 і 42 ГПК та ст. 57 і 60 ЦПК нормам як за формою, так і за змістом.

Під висновком експерта, як і кримінальному, і у цивільному процесі, розуміється письмовий вмотивований у відповідь ці запитання обізнаному особи, залученого до брати участь у справі експертом, сформульований з урахуванням його спеціальних знань у результаті всебічного, повного та об'єктивного дослідження наданих матеріалів.

Експерт немає права засновувати свій висновок на документах, не долучених слідчим до діла. У той самий час висновок буде некомпетентним, якщо експерт врахує в повному обсязі надані йому матеріали, що мають значення на вирішення поставлених проти нього питань.

Експертний висновок повинен об'єктивно відображати відповідність проведеного дослідження даним бухгалтерського обліку, первинній документації. Неприпустимим є упереджене викладання встановлених фактів.

За схемою експерт-бухгадтер на основі проведеного дослідження узагальнює результати його здійснення в журналі судово-бухгалтерської експертизи, фіксують зміст конкретного питання, винесеного на розгляд судово-бухгалтерської експертизи, вказують перелік нормативно-правової та фактографічної інформації, що стосується цього питання, формулюють зміст недоліків і правопорушень, виявлених ревізією, наводять суму збитку та вказують посадову особу, яка відповідає за розкрадання.

Далі наводиться зміст інформації, встановлений, власне, судово-бухгалтерською експертизою, зокрема конкретні недоліки і правопорушення, сума збитку, матеріально відповідальні та службові особи, безпосередньо або частково винні у скоєнні злочину.

На основі записів у журналі судово-бухгалтерської експертизи експерт-бухгалтер, використовуючи методичні прийоми аналітичного групування доказів правопорушень у сфері виробництва і реалізації товарів, продукції, робіт та послуг, у спеціальних аналітичних таблицях формує зведений результат експертного дослідження.

На підставі наведених вище матеріалів експерт-бухгалтер складає узагальнюючий висновок судово-бухгалтерської експертизи, який разом з журналом та аналітичними таблицями передається правоохоронному органу, що призначив експертизу. Реалізація результатів експертного дослідження відбувається у суді чи арбітражі на основі висновку експерта-бухгалтера, а також в органах управління на основі переданих їм пропозицій щодо виявлених зловживань і недопущення їх в майбутньму.

Висновок складається на підставі дослідження всіх наданих експе-рту-бухгалтеру матеріалів в межах його компетенції. Він має повно та об'єктивно відображати результати проведеного дослідження і підтверджуватися даними первинних документів, облікових регістрів та звітності підприємства. Через те, що висновок експерта є самостійним джерелом доказів, він має бути чітким, конкретним і зрозумілим для всіх учасників процесу судочинства.

Висновок експерта розглядається керівником експертної установи і направляється особі або органу, які призначили експертизу.

Висновок експертизи або повідомлення про неможливість її проведення, які даються поза експертною установою (наприклад, в судовому засіданні), розглядаються керівником установи після надходження матеріалів експертизи до установи. Про зауваження, які виникли у керівника установи, він може повідомити особу або орган, які призначили експертизу.

Висновок експерта-бухгалтера складається з трьох частин: вступної, дослідницької та висновків.

У вступній частині вказуються:

• o найменування експертизи, дата і місце складання висновку, чи є вона додатковою, повторною, комісійною чи комплексною;
• o дата і номер постанови про призначення експертизи, прізвище та ініціали слідчого;
• o перелік матеріалів, що надійшли експерту-бухгалтеру для дослідження;
• o питання, які поставлені перед експертом (у тому числі у формулюваннях слідчого або суду);
• o відомості про експерта-бухгалтера (прізвище та ініціали, освіта, експертна спеціальність, науковий ступінь та вчене звання, посада, стаж експертної роботи);
• o дата надходження матеріалів до експертної установи і дата підписання висновку експертизи;
• o спосіб доставки та вид упаковки дослідницьких матеріалів;
• o клопотання експерта про надання додаткових матеріалів, наслідки їх розгляду;
• o обставини справи, які мають значення для висновку, з обов’язковим зазначенням джерела їх отримання;
• o відомості про осіб, які були присутні під час проведення досліджень (прізвище, ініціали, процесуальне положення);
• o попередження експерта про кримінальну відповідальність за ст. 384 КК України за надання завідомо неправдивого висновку;
• o довідково-нормативні документи та методична література з економічних питань, які використовувались експертом-бухгалтером за вирішення поставлених питань (із зазначенням бібліографічних даних).

Причому, питання вказуються у формулюванні постанови (ухвали) про призначення експертизи. Якщо поставлено декілька питань, експерт має право згрупувати їх і викласти в послідовності, яка забезпечує найбільш доцільний порядок дослідження. Питання, які поставлені експертом з власної ініціативи, вказуються після питань, зазначених у постанові (ухвалі) про призначення експертизи.

За проведення повторної експертизи у вступній частині висновку викладаються відомості про первинні (попередні) експертизи: прізвища, ініціали експертів, номер і дата висновку експертизи, висновки досліджень попередніх експертиз з питань, які були поставлені перед експертом на повторне вирішення, а також мотиви призначення повторної експертизи, які зазначені у постанові (ухвалі) про її призначення.

У дослідницькій частині висновку відновлюється весь процес експертного дослідження у тій послідовності, в якій викладено питання.

Описання об'єктів дослідження, як правило, починають із зазначення даних (обставин), що були виявлені в процесі документальної ревізії, далі описуються документи та регістри бухгалтерського обліку, які використовувались експертом у процесі дослідження.

На початку розділу експерт має підкреслити, що всі надані йому матеріали було ним розглянуто та досліджено. Кожному питанню, яке вирішується експертом, має відповідати певний розділ дослідницької частини. Якщо декілька питань тісно пов’язані між собою, хід їх вирішення може описуватись в одному розділі.

Виявлені розбіжності між результатами ревізії та відповідними документами експерт-бухгалтер повинен мотивовано, з юридичного боку обґрунтувати. При висвітленні питань, пов’язаних із нестачею матеріальних цінностей та грошових коштів або з таким порушенням нормативних актів, що спричинило збитки, у висновку вказуються:

• o дата і період утворення нестачі, збитків тощо;
• o розмір матеріальної шкоди;
• o обставини, що сприяли вчиненню корисливих зловживань;
• o прізвища осіб, які були відповідальні за матеріальні цінності або які здійснили протиправну господарську операцію;
• o методи дослідження, за допомогою яких підтверджуються нестачі, збитки чи протиправні операції.

Крім того, відображаються дані про укладання договору про матеріальну відповідальність осіб (дата складання, коли і ким затверджений, наявність візи головного бухгалтера підприємства). У разі посилання на документи або інші матеріали справи (показання звинувачених, свідків, висновки експертів інших спеціальностей) обов’язково зазначаються відповідні томи та аркуші справи. При посиланні на нормативні акти вказується їх назва, коли і яким органом влади чи управління вони прийняті.

В дослідницькій частині висновку повторної експертизи вказуються причини розбіжностей з результатами попередніх експертиз, якщо такі розбіжності мали місце.

В заключній частині висновку дослідження викладаються у вигляді відповідей на поставлені питання у такій послідовності, у якій їх викладено у його вступній частині. На кожне з поставлених питань має бути дано відповідь по суті або вказано, з яких причин це питання неможливо вирішити.

Висновок експертизи підписується експертом-бухгалтером, який проводив дослідження, та засвідчується печаткою експертної установи. Якщо до висновку експертизи додаються схеми, таблиці, діаграми тощо, вони також підписуються експертом та засвідчуються печаткою експертної установи.