Розділ 2. ПОРЯДОК ФОРМУВАННЯ ОБЛІКОВОЇ ПОЛІТИКИ

Порядок та етапи складання облікової політики

Від правильно сформованої облікової політики залежить ефективність управління фінансово-господарською діяльністю підприємства та рівень прогнозування (планування) його діяльності на майбутнє.

Від того, яка буде прийнята облікова політика, залежить якість системи обліку, обсяг інформаційних ресурсів та обґрунтованість прийнятих управлінських рішень користувачами облікової інформації. Згідно із Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підприємство самостійно визначає облікову політику, розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку та внутрішньої звітності. При цьому така політика підприємства повинна базуватися на принципах притаманних цьому виду обліку.

Необхідно відзначити те, що в праці Пушкар М. С., Щирба М. Т. «Теорія і практика формування облікової політики» виділяють кілька видів облікової політики: облікова політика для цілей фінансового обліку, оподаткування, управлінського та стратегічного обліку.

Передбачається, що 1) облікову політику для цілей фінансового обліку визначають виходячи з вимог законодавчих актів та нормативних документів стосовно вибору варіантів ведення фінансового обліку на підприємстві та відображення інформації у фінансовій звітності; 2) облікова політика для цілей оподаткування повинна включати перелік податків і відповідальних осіб, а також регістри податкових розрахунків; 3) облікова політика для цілей управлінського обліку повинна передбачати: варіант обліку витрат (з використанням рахунків всіх класів (0−9); з використанням рахунків всіх класів, крім рахунків класу 8 «Витрати за елементами»; з використанням рахунків всіх класів, крім рахунків класу 9 «Витрати діяльності»); систему обліку витрат (повних і неповних витрат («директ-костінг»); метод обліку витрат і калькулювання собівартості продукції (позамовний, попередільний, нормативний); перелік центрів витрат та сфер відповідальності; перелік об'єктів витрат, об'єктів калькулювання та калькуляційних одиниць; перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції; перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат; база розподілу загальновиробничих витрат (години роботи, заробітна плата; обсяг діяльності; прямі витрати тощо); оцінку залишків незавершеного виробництва (за плановою (нормативною) виробничою собівартістю; за плановими прямими витратами; за собівартістю сировини, матеріалів і напівфабрикатів;) варіант зведеного обліку витрат виробництва (напівфабрикатний, безнапівфабрикатний); оцінку готової продукції (за плановою (нормативною) виробничою собівартістю; за фактичною виробничою собівартістю); метод обліку доходів (доходи визнаються на підставі принципу нарахування і відповідності їх відображення в обліку і звітності тих періодів до яких вони відносяться); робочий план рахунків витрат, доходів і фінансових результатів; перелік планів і бюджетів; порядок формування та перелік цін; перелік регістрів управлінського обліку; склад та форми внутрішньої звітності, періодичність їх заповнення і подання відповідальними особами тощо [11, c. 72].

Облікова політика повинна бути єдиною на підприємстві, тобто принципи облікової політики застосовуються усіма філіями, представництвами, відділеннями і іншими відособленими підрозділами незалежно від місця розташування.

Єдина облікова політика повинна застосовуватися материнським і дочірнім підприємством, оскільки згідно п. 9 ПСБУ 20 облікова політика повинна використовуватися при складанні консолідованої фінансової звітності.

При неможливості застосувати єдину облікову політику це обмовляється в примітках до консолідованої фінансової звітності. При формуванні облікової політики за конкретним напрямом підприємство здійснює вибір одного з декількох варіантів, що допускаються законодавчими і нормативними актами. Положення, які містяться в безальтернативному варіанті, відображенню в обліковій політиці не підлягають [4, с.9].

Підприємство встановлює облікову політику лише відносно тих господарських операцій і подій, які мають місце в їх діяльності або плануються в найближчому майбутньому.

Документом, в якому фіксуються положення облікової політики, є наказ або розпорядження керівника підприємства, який затверджується на кожний наступний звітний рік. До наказу про облікову політику додають додатки: робочий план рахунків, графік документообігу, посадові інструкції, склад апарату бухгалтерії, склад апарату внутрішнього контролю, форми документів, не передбачені в установленому порядку, та ін.

Внесення змін до наказу про облікову політику протягом поточного року не допускається. Цю принципову норму регламентує чинний Закон. Будь-яка зміна положень облікової політики має бути обґрунтована і відображена у пояснювальній записці до річного звіту підприємства.

На думку Швець В. Г., наказ може містити такі розділи:

• 1. Нормативи та методичні принципи бухгалтерського обліку.
• 2. Техніка бухгалтерського обліку.
• 3. Організація бухгалтерського обліку.

У першому розділі наказу (розпорядження) відображаються: нормативна база, що регулює методологію, техніку та організацію ведення бухгалтерського обліку та складання звітності (вказують перелік основних документів, якими необхідно керуватися); зміни облікової політики, межі істотності та операційного циклу, порядок оцінки необоротних активів, терміну функцінування, нарахування і відображення амортизації; порядок обліку та методи оцінки запасів і транспортно-заготівельних витрат; види створюваних резервів; визнання доходів і витрат, фінансових результатів та порядок розподілу прибутку.

У другому розділі наказу (розпорядження) затверджують робочий план рахунків, форми обліку на підприємстві, графік (план) документообороту, порядок ведення аналітичного обліку, форми бухгалтерських документів (якщо немає стандартних), організацію та порядок проведення інвентаризації, організацію управлінського обліку і контролю (внутрішнього аудиту), перелік та порядок складання і подання оперативної, бухгалтерської (фінансової) та статистичної звітності, стан та розвиток комп’ютеризації облікових робіт.

У третьому розділі, пов’язаному з організацією бухгалтерського обліку, визначають організаційну структуру бухгалтерської служби (апарату бухгалтерії); встановлюють відповідальність за організацію обліку на підприємстві, порядок призначення та звільнення головного бухгалтера, працівників апарату бухгалтерії; взаємовідносини центральної бухгалтерії з обліковим апаратом структурних підрозділів; визначають напрями соціального розвитку апарату бухгалтерії [16, с.65].

Відповідальним за складання наказу є власник підприємства або уповноважений ним керівник підприємства, який і затверджує наказ. Виконавчий орган державного або коммунального підприємства повинен надати на затвердження власникові - органу, уповноваженому управляти державним або комунальним майном — наказу про облікову політику.

Форма наказу про облікову політику підприємством обирається самостійно. Міністерство фінансів України листом від 2 грудня 2005 р. № 31−34 000−10−5/27 793 встановило, що розпорядчий документ про облікову політику підприємства має визначати застосування: — методів оцінювання вибуття запасів; - періодичності визначення середньозваженої собівартості одиниці запасів; - порядку обліку (ідентифіковано чи загалом) і розподілу транспортно-заготівельних витрат; - окремого субрахунку обліку транспортно-заготівельних витрат; - методів амортизації необоротних активів; - вартісних ознак предметів, що входять до складу малоцінних необоротних матеріальних активів; - класу 8 та/або 9 Плану рахунків бухгалтерського обліку; - періодичності (періоду) зарахування сум дооцінки необоротних активів до нерозподіленого прибутку; - методу обчислення резерву сумнівних боргів; - переліку створюваних забезпечень майбутніх витрат і платежів; - порядку оцінювання ступеня завершеності операцій з надання послуг; - сегментів, пріоритетного виду сегмента, засад ціноутворення у внутрішньогосподарських розрахунках; - переліку і складу змінних і постійних загальновиробничих витрат, бази їх розподілу;- переліку і складу статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг); - порядку визначення ступеня завершеності робіт за будівельним контрактом; - дати визначення придбаних в результаті систематичних операцій фінансових активів; - бази розподілу витрат за операціями з інструментами власного капіталу; - порога суттєвості щодо окремих об'єктів обліку; - переоцінки необоротних активів; - періодичності відображення відстрочених податкових активів і відстрочених податкових зобов’язань; - окремого балансу філіями, представництвами, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами. У Додатку 1 міститься зразок наказу про формування облікової політики.

На практиці формування облікової політики підприємства здійснюється поетапно. Однак в економічній літературі наводять різні підходи до визначення кількості етапів формування облікової політики. Зокрема, Карпушенко М. Ю. виділяє наступні етапи:

• 1. Підготовчий етап, який включає: а) вивчення установчих документів, напрямів діяльності, бізнес-планів щодо нових напрямів; б) оцінка стратегії підприємства, визначення стратегічних та тактичних цілей; в) — вивчення та оцінка стану бухгалтерського обліку; г) аналіз норм діючого законодавства з бухгалтерського обліку.
• 2. Визначення об'єктів облікової політики.
• 3. Вибір елементів облікової політики за об'єктами, визначеними на попередньому етапі.
• 4. Документальне оформлення наказу.
• 5. Заключний етап — впровадження облікової політики на підприємстві, контроль за її дотриманням [17, с.10].

Найбільш повний перелік послідовності етапів, який дає можливість зрозуміти суть і зміст облікової політики, а також здійснити розмежування робіт при її розробці, на нашу думку подається у праці Пушкар М. С., Щирба М. Т. «Теорія і практика формування облікової політики»: 1) поставовка мети та визначення завдань облікової політики підприємства;

• 2) вибір суб'єкта формування облікової політики;
• 3) дослідження складу і характеру впливу факторів на формування облікової політики;
• 4) вибір і обґрунтування вихідних положень (принципів) побудови облікової політики;
• 5) визначення об'єктів облікової політики;
• 6) вибір та розробка елементів за об'єктами облікової політики;
• 7) дослідження впливу варіантів облікової політики на показники фінансово-господарської діяльності підприємства;
• 8) документальне оформлення та затвердження облікової політики;
• 9) розкриття сформованої облікової політики;
• 10) внесення змін до облікової політики та її документальне оформлення;
• 11) впровадження обраної облікової політики та контроль за її виконанням [11, с.75].

Під час формування облікової політики дотримання такої послідовності етапів є необхідним, при чому кожен попередній етап забезпечує здійснення наступного.