Економічна сутність виробничих запасів та нормативно-правова база регулювання їх обліку та аудиту

Виробничо-господарська діяльність підприємств забезпечується за рахунок використання матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, основних засобів праці і матеріальних умов процесу праці.

Різноманіття форм власності в період ринкової економіки, розширення прав підприємств в управлінні економікою, галузеві особливості виробництва вимагають альтернативних, а часом і різноманітних підходів при вирішенні конкретних питань методики і техніки ведення обліку виробничих запасів.

Для здійснення виробничо-господарської діяльності підприємствами всіх форм власності та галузей економіки використовуються товарно-виробничі запаси, які є найбільш важливою і значною частиною активів підприємства. Вони займають особливе місце у складі майна та домінуючі позиції у структурі витрат підприємств різних сфер діяльності. В бухгалтерському обліку поняття «виробничі запаси» розглядається як придбані або самостійно виготовлені вироби, які підлягають переробці на підприємстві. Запаси становлять основу виготовленої продукції та сприяють процесу її виготовлення або поліпшують властивості готової продукції, тому у виробничому процесі використовують велику кількість матеріалів.

Більшість авторів під терміном «запаси» розуміють резерв матеріальних ресурсів, які не використовуються в поточній діяльності підприємства і призначені для забезпечення безперервності процесу виробництва, зберігання на випадок необхідності. Тобто поняття запасів є досить специфічним. Не дивлячись на те, що термін «товарно-виробничі запаси» є найбільш прийнятним у застосуванні для розкриття сутності предметів праці, їх окремих характерних особливостей, але з прийняттям П© БО 9 термін «запаси» увійшов до широкого вжитку.

Вихідним моментом побудови та ведення обліку запасів є їх групування та класифікація.

Виробничі запаси це сировина, основні та допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт і надання послуг, обслуговування виробництва і адміністративних потреб. Відмітною їх особливістю є одноразове використання в процесі виробництва, перенесення всієї вартості на собівартість виготовленої продукції (виконаних робіт, послуг). Тому контроль за збереженням матеріальних ресурсів, раціональним використанням їх у виробництві має велике значення.

Одиницею бухгалтерського обліку виробничих запасів є їх назва або однорідна група (вид). Тому в класифікації групи запасів поділяються на підгрупи, а всередині них — на види, сорти, марки, типорозміри тощо. Класифікація запасів оформляється розробкою номенклатури-цінника, тобто систематизованим переліком матеріалів, що використовується підприємством, у якому кожному найменуванню, розміру і сорту присвоюється номенклатурний номер (шифр), а також вказуються одиниця виміру і ціна. У подальшому номенклатурний номер запасів вказується в усіх документах, якими оформляється їх рух, що запобігає випадкам пересортиці (тобто помилковому оприбуткуванню або списанню замість одних матеріалів інших), а також є обов’язковою умовою при автоматизованій обробці інформації по обліку наявності, надходження і витрачання запасів. У цьому разі номенклатурний номер використовується як ознака (код), за яким можна визначити номер синтетичного рахунка, субрахунку, групу, найменування запасу, його сорт і розмір.

Важливе значення для правильного обліку має також порядок оцінки вибуття запасів. Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» придбані або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Виробничі запаси являються елементом витрат у складі собівартості виробленої та реалізованої продукції.

Щодо вибуття запасів, то вони відпускаються зі складу підприємства на виробничі, господарські потреби, на сторону і для переробки. Рух запасів, тобто дійсне фізичне переміщення матеріальних цінностей у процесі господарської діяльності фірми, може не збігатися з рухом вартості запасів.

Оцінка вибуття виробничих запасів у разі відпуску матеріалів у виробництво, продажу або іншому вибутті здійснюється по одному з таких методів:

• 1) ідентифікованої собівартості одиниці виробничих запасів;
• 2) середньозваженої собівартості;
• 3) собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
• 4) нормативних затрат;
• 5) ціни продажу.

Для всіх одиниць бухгалтерського обліку виробничих запасів, які мають однакове призначення і однакові умови використання, застосовується тільки один із зазначених методів.

Метод оцінки запасів за ідентифікованою собівартістю застосовують для оцінки вибуття запасів, придбаних з метою їх реалізації на спеціальне замовлення, і запасів, які не замінюють один одного.

Метод середньозваженої собівартості застосовується окремо для кожної сукупності відображених в обліку запасів, однакових за призначенням і споживчими характеристиками. Середньозважена собівартість одиниці запасів, що вибуває, визначається діленням сумарної вартості залишку запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.

Метод ФІФО (першими відпускаються запаси, що надійшли раніше) базується на хронології надходження, тобто на припущенні, що одиниці запасів, які були придбані першими, продаються чи використовуються першими, що запобігає їх псуванню, а також, що грошова одиниця є стабільною. Одиниці, які залишаються в запасах на кінець періоду, оцінюються за цінами останніх надходжень товарів.

Оцінка запасів методом ФІФО потребує організації аналітичного обліку не тільки за видами матеріальних активів, але й за партіями постачання, якщо закупівельні ціни на них змінюються.

Оцінка за нормативними затратами полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції, які встановлені підприємством з урахуванням рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей та діючих цін. Для забезпечення максимального наближення нормативних затрат до фактичних норми витрат і ціни повинні регулярно у нормативній базі перевірятися і переглядатися.

Метод оцінки за цінами продажу застосовується підприємствами роздрібної торгівлі з використанням середнього відсотку торгової націнки на товари. Цей метод оцінки застосовують підприємства, які мають значну номенклатуру товарів, що змінюється, з приблизно однаковим рівнем торгової націнки.

Вибір підприємством оптимального методу оцінки запасів сприяє збільшенню оборотних коштів, залученню інвестицій, що в підсумку дає можливість отримати більші прибутки та в цілому покращити фінансовий стан підприємства.

Отже, незважаючи на те, що визнання та оцінка виробничих запасів налічує безліч методів, підприємство обирає для себе найпростіший, який би легко можна було поєднати з нашим законодавством. У даному випадку досліджуване підприємство СТОВ «Відродження» використовує метод оцінки вибуття виробничих запасів «ФІФО».

Отже, виробничі запаси виступають основою виготовлення продукції, тому їх обліку слід приділяти значну увагу. Вирішення основних завдань обліку та контролю збереження запасів дає змогу налагодити процес виробництва та підвищити обсяги виготовлення продукції.

При організації бухгалтерського обліку та аудиту виробничих запасів необхідно користуватись законодавчими та нормативними документами України, їх характеристика наведена в табл. 1.5.

Таблиця 1.5. Характеристика нормативно — правової бази з обліку і аудиту вибуття виробничих запасів.

Починаючи з 2003 року аудит в Україні проводиться відповідно до Міжнародних стандартів аудиту, основні з них наведено у табл. 1.6.

Таблиця 1.6. Характеристика міжнародних стандартів аудиту.

Таким чином, аудит вибуття виробничих запасів має проводитися відповідно до Міжнародних нормативів та міжнародних норм етики професій бухгалтерів, затверджених МФБ. Аудиторські стандарти потрібні тому, що дають змогу підтримувати аудиторську діяльність на відповідному рівні, змушують аудитора постійно підвищувати свій науковий і професійний рівень.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про товарно-виробничі запаси та розкриття їх у фінансовій звітності визначає П© БО 9 «Запаси», загальна структура якого наведена на рис. 1.1.

Рис. 1.1. Характеристика П© БО 9 «Запаси» [5]

Основою бухгалтерського обліку є Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність». Цей закон визначає правові засади регулювання, організації ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. Цей закон поширюється на всіх юридичних осіб незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також суб'єкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством. Відповідно до цього закону бухгалтерський облік ґрунтується на таких принципах: обачність, повне висвітлення, автономність, послідовність, безперервність, нарахування та відповідність доходів і витрат, превалювання сутності над формою, історичної (фактичної) собівартості, єдиного грошового вимірника, періодичність.

Отже, товарно-виробничі запаси є найбільш важливою і значною частиною активів підприємства.

В літературі зустрічається багато різних понять, пов’язаних із запасами, проте, в бухгалтерському обліку використовується поняття запасів, наведене в П© БО № 9.

При веденні обліку вибуття виробничих запасів керуються наступними документами: Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, Інструкцією «По інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків» та іншими вітчизняними нормативними документами.

При проведенні аудиту вибуття виробничих запасів в Україні використовуються міжнародні стандарти аудиту, розроблені МФБ. МСА визначають всі аспекти проведення аудиторської перевірки від відповідальності аудитора, порядку планування такої перевірки, методології організації і проведення аудиторської перевірки, перевірки внутрішнього контролю на підприємстві, визначення аудиторських доказів до встановлення положень і надання рекомендацій щодо форми і змісту аудиторського висновку та його основних елементів.