Владні та зобов «язані суб» єкти податкових правовідносин (реферат)

Реферат на тему:

Владні та зобов’язані суб'єкти податкових правовідносин Аналіз змісту податкових правовідносин неодноразово досліджувався в працях фахівців фінансово-правової галузі. Серед них можна виділити дослідження Н.І. Хімі­че­вої, М.В. Карасьової, М. П. Кучерявенка, Д. В. Винницького. У деяких дослідженнях ця проблема розглядалася як постановча, у деяких аналізувалися окремі сторони змісту податкових правовідносин. Наприклад, М. П. Кучерявенко визначає податкові відно­сини як «відносини, що виникають відповідно до податкових норм (регулюють установ­лення, зміну і скасування податкових платежів) і юридичних фактів, учасники яких наді­лені суб'єктивними правами і несуть юридичні обов’язки, пов’язані зі сплатою податків і зборів у бюджети і фонди» [1, С. 31]. Подібні думки висловлюють Н.І. Хімічева, М. О. Перепелиця та інші.

Дуже важливо враховувати, що природа податкових правовідносин багато в чому визначається методом правового регулювання. Саме завдяки йому можна усвідомити спе­ци­фіку податкових відносин, їхнє місце в цільній системі фінансових відносин. В осно­­ві методу правового регулювання податкових відносин лежить імперативний метод, влас­тивий правовому регулюванню всієї сукупності фінансових відносин. «За методом правового регулювання податкове право мало чим відрізняється від традиційного методу фінансового права, в основі якого лежить метод владних приписів… Метод податкового права є фінансово-правовим і передбачає використання імперативних норм. Причому тут йдеться про безумовний характер імперативності» , — пише М. П. Кучерявенко [1, С. 23].

Держава використовує для здійснення правового регулювання податкових право­відносин об'єктивно необхідний імперативний метод. Необхідність даного методу обу­мов­лена, насамперед, характером податкових відносин, значна частина яких — відносини зі сплати податків і зборів, тобто відчуження та передачі частини своїх доходів у публічні цільові фонди. Таке відчуження не може завжди бути результатом вольової дії особи, воно повинно здійснюватися на підставі й для виконання обов’язків, покладених на неї.

Метод владних приписів має свої особливості в податкових правовідносинах. Насам­перед, він визначає, що в податкових правовідносинах переважають обов’язки. Далі, виходячи зі змісту методу владних приписів, суб'єкти податкових правовідносин не мо­жуть за своїм розсудом набувати податкових прав і здійснювати податкові обов’язки, а також визначати їх зміст. Вони реалізують податкові права й обов’язки, тільки якщо остан­ні встановлені у відповідних законах (підзаконних актах). І нарешті, метод владних приписів визначає юридична нерівність суб'єктів податкових правовідносин. Одні суб'єк­ти мають юридично владні повноваження стосовно інших суб'єктів, які не мають таких зустрічних повноважень.

Таким чином, держава як пануючий суб'єкт у податкових правовідносинах визначає метод владних приписів (імперативний) як основний метод правового регулювання, який виступає об'єктивно необхідним у таких правовідносинах. Безумовно, правове регулю­вання податкових відносин припускає імперативний метод, крім елементів диспозитив­ності. Наприклад, у наданні підприємству можливості формувати свою податкову політику, також можна знайти приклади застосування методу рекомендацій і узгоджень. Так, податкові органи можуть надати підприємствам відстрочку платежу на підставі спеціальної угоди [1, С. 24]. Однак, незважаючи на присутність елементів інших методів у регулюванні податкових правовідносин, основним для них є все-таки метод владних приписів. «Зміст методу владних приписів полягає в тому, що будь-яке питання вирішуєть­ся волею однієї сторони. Такою стороною виступає держава, що видає владні приписи (закони, підзаконні акти), обов’язкові для іншої сторони правовідношення» [2, С. 14−15].

Важливим при цьому є питання про співвідношення сторони й суб'єкта податкового правовідношення. Насамперед необхідно враховувати, що імперативний характер по­дат­кових правовідносин обумовлює чітке розмежування владної та зобов’язаної сторін правовідношення. У цих умовах регулювання здійснюється шляхом владних вказівок держави або уповноважених нею органів щодо обов’язків і прав платників податків і інших зобов’язаних осіб. Природно, такий дволанковий розподіл не може цілком розкрити зміст відносин між усіма суб'єктами, які вступають у податкові правовідносини. Принцип співвідношення сторін закладає зміст, відображає природу податкових правовідносин, тоді як відносини між суб'єктами підкреслюють їх видову своєрідність. На нашу думку, важливо враховувати два моменти. По-перше, кожна зі сторін може бути представлена декількома суб'єктами: як пануюча сторона може бути представлена державою, органами податкової адміністрації, податкової міліції, митними органами та ін., так і зобов’язана сторона включає кілька різновидів платників податків і інших зобов’язаних осіб. По-друге, деякі суб'єкти правовідносин, залежно від особливостей регулювання, можуть виступати як владною, так і зобов’язаною стороною. Наприклад, податкові органи на­ділені владними повноваженням щодо платників податків і характеризуються визна­ченими обов’язками щодо держави.

Виходячи з цього, було б неправильно ототожнювати поняття сторони і суб'єкта, ос­кіль­­ки між ними існують істотні відмінності. По-перше, суб'єкт правовідношення — по­­нят­­тя більш вузьке, ніж сторона. Можна виділити кілька видів суб'єктів податкових право­відносин. Сторін же у правовідношенні всього дві - владна й підлегла, кожна з яких може поєднувати в собі тих чи інших суб'єктів правовідношення.

По-друге, склад осіб, які є тим чи іншим суб'єктом правовідношення, чітко визначе­ний. Наприклад, держава як суб'єкт правовідношення має компетенцію щодо видання законів, пов’язаних з установленням і скасуванням податків (що є, до речі, винятковою його компетенцією) тощо. Ніяка інша особа не може бути визначена як держава. Настіль­ки ж фіксоване коло осіб може бути назване платниками податків. Однак не можна чітко визначити кількість і характер осіб, які можуть виступати тією чи іншою стороною право­відношення.

По-третє, через нечітку визначеність кола осіб, які є тією чи іншою стороною право­від­носин, можлива «міграція» осіб і суб'єктів з однієї сторони в іншу, тобто той самий суб'єкт може бути владною стороною в одному правовідношенні і зобов’язаною — в іншому. Податковий орган, наприклад, виступає владною стороною у правовідношенні з платником податків і зобов’язаною — у правовідношенні, що виникає щодо здійснення органом функцій, покладених на нього державою, яка є в даному випадку стороною владною. Крім того, податковий орган діє в межах своєї компетенції, визначеної законами і підзаконними нормативними актами, виданими державою, і здійснює свою діяльність винятково в порядку і межах, визначених законодавством. Так податковий орган також потрапляє під вплив імперативного методу правового регулювання.

Певну увагу слід приділити розкриттю поняття суб'єктів права й суб'єктів право­від­носин. Питання про суб'єктів права й суб'єктів правовідносин (учасників права) розгля­далося в загальній теорії права і теорії адміністративного права в працях С.С. Алексєєва, Р.Й. Халфіної, Ц.А. Ямпольської [2- 4- 11 — т. 2]. Так, Ц. А. Ямпольська, ототожнюючи поняття суб'єкта права й суб'єкта правовідношення, звертає увагу на те, що «суб'єктами права є носії прав і обов’язків, що беруть участь у правовідношенні чи можуть брати в ньому участь» [2, С. 112]. Як справедливо відзначив М. О. Перепелиця, «суб'єкт права — це особа, потенційно здатна бути учасником правовідносин, а суб'єкт правовідно­шення — особа, що реально бере участь у правовідношенні» [3, С. 7]. На нашу думку, найбільш аргументованою є позиція С.С. Алексєєва, який зазначає, що «суб'єкт права — це особа, що володіє правосуб'єктністю, тобто особа, потенційно (узагалі) здатна бути учасником правовідносин. А суб'єкт правовідношення — це реальний учасник даних правових відносин» .

Р.Й. Халфіна, аналізуючи поняття суб'єкта права та суб'єкта правовідношення, виді­ляє у правовідношенні більш вузьке поняття — «учасник права» і підкреслює, що «зай­маючись дослідженням правовідношення як єдності форми і змісту, ми знаходимося тільки в сфері дійсності, в області реалізації права. Тому в даному випадку нас повинні цікавити не всі потенційні можливості осіб, а їхні особливі властивості і якості, що визначають можливість участі в правовідношенні. Тому поняття учасника права вужче, ніж поняття суб'єкта права» [4, С. 115]. У даному визначенні учасник права за змістом ототожнюється з суб'єктом правовідношення. Ми приєднуємося до цієї позиції. Як справедливо було сказано, знаходячись у сфері дії правовідношення, а отже реалізації права, нас повинні цікавити властивості та якості особи, що визначають можливості для участі такої особи в правовідношенні.

Питання про суб'єктів фінансового права і суб'єктів фінансового правовідношення, а також про суб'єктів податкового права і суб'єктів податкового правовідношення розглядалися в теорії фінансового права в роботах Н.І. Хімічевої, М.В. Карасьової, М. П. Кучерявенка, Д. В. Вінницького [5, С. 37−38- 13, С. 80- 14, С. 8]. Так, Н.І. Хімічева ви­зна­чає співвідношення даних понять так: «Суб'єкт фінансового права — це особа, що володіє правосуб'єктністю, тобто потенційно здатна бути учасником фінансових право­відносин. А суб'єкт фінансового правовідношення — це реальний учасник конкретних правовідносин» [5, С. 37−38]. М. О. Перепелиця зазначає, що «юридичні права й обов’язки в сфері фінансової діяльності належать суб'єктам фінансового права незалежно від їхньої участі в конкретних фінансових правовідносинах. Але суб'єкт фінансового права, вступаючи в конкретні правовідносини при реалізації своїх прав і обов’язків, набуває нових властивостей, він стає суб'єктом фінансового правовідношення і при цьому збері­гає свої якості, якими володів до вступу в них, — залишається суб'єктом фінансового права» [3, С. 8−9].

У теорії податкового права існують у цілому схожі позиції щодо питання про поняття суб'єктів податкового права і суб'єктів податкового правовідношення. Так, Н.І. Хіміче­ва стверджує, що суб'єктами податкового права є особи, які володіють правосуб'єкт­ніс­тю і потенційно здатні бути учасниками податкових правовідносин, а суб'єктами податкових правовідносин є реальні учасники конкретних податкових правовідносин. Подібної позиції додержується й М. П. Кучерявенко, який зазначає, що суб'єктом подат­кового права може бути будь-яка особа, поведінка якої регулюється нормами податкового права і яка може виступати учасником податкових правовідносин, носієм суб'єктивних прав і обов’язків [15, С. 70]. Таким чином, під суб'єктами податкового правовідношення розуміють реальних учасників податкового правовідношення, поведінка яких регулюєть­ся нормами податкового права, які є носіями податкових обов’язків і прав і реалізують їх. Іншими словами, суб'єктом податкового правовідношення є суб'єкт податкового права, який реалізує свою правосуб'єктність.

Для реалізації своїх цілей суб'єкти податкових правовідносин взаємодіють один з одним, тому у зв’язку з цим доцільно визначити і проаналізувати види суб'єктів податко­вих правовідносин. У юридичній літературі розділяють усіх суб'єктів права на три основні групи: 1) індивіди- 2) організації- 3) суспільні (суспільно-територіальні) утворення [13, С. 147]. Така позиція, на нашу думку, є універсальною, оскільки дозволяє визначити всі види суб'єктів права (суб'єктів правовідношення). Але це лише найбільш загальний розподіл суб'єктів права. У кожній конкретній галузі воно повинно спеціалізуватися залеж­но від її специфіки.

У теорії податкового права існує кілька підходів до визначення видів суб'єктів подат­ко­вого права (суб'єктів податкового правовідношення). М. Ю. Орлов вважає, що до суб'єк­тів податкового права входять «юридичні чи фізичні особи (а також некорпоровані об'єднання), що можуть бути учасниками відносин, регульованих податковим правом» [6, С. 121]. Однак це визначення вимагає декількох уточнень. По-перше, воно є недостат­ньо повним, оскільки виділяються тільки платники податків у системі суб'єктів податко­вих правовідносин. Однак досить повне і ясне уявлення про їхній правовий статус може бути тільки при порівнянні з іншими суб'єктами податкових правовідносин, про які тут не йдеться. По-друге, не всі юридичні і фізичні особи є платниками податків, а тільки ті, які характеризуються податковим обов’язком.

Загальний аналіз системи суб'єктів податкового права (податкового правовідношен­ня) дозволяє виділити таку сукупність: держава, податкові органи, платники податків.

На жаль, у даній публікації немає можливості охарактеризувати усі варіанти право­від­носин, у яких ті чи інші суб'єкти виступають різними сторонами, та це навряд чи й можли­во взагалі з огляду на їх різноманіття. Можна лише зазначити, що держава завжди в тому чи іншому виді є владною стороною, а платник податків — зобов’язаною.

У юридичній літературі висловлювалися різні думки про те, чи є держава учасником правовідносин. Загальновизнаним вважається, що держава як ціле виступає учасником деяких видів правовідносин. Але існує й інша думка щодо цього. С.Ф. Кечек’ян, напри­клад, вважає, що держава виступає як суверенна влада, носій законодавчої влади, що встановлює обов’язковий для всіх громадян порядок, не будучи при цьому суб'єктом право­відношення [16, С. 129−130]. Однак більш обґрунтованою нам здається позиція Р.Й. Халфіної, що відстоює думку, що держава виступає учасником деяких видів право­відносин [4, С. 163−171].

Схожа думка висловлювалася й у роботах з теорії фінансового права. Є.О. Ровинсь­кий вважає, що у відносинах, пов’язаних із затвердженням державного бюджету, вста­нов­ленням податків, держава виступає безпосереднім учасником [17, С. 142−151]. Тому в цій публікації виділено як окремий суб'єкт податкових правовідносин державу. У теорії податкового права державу визначають як владного суб'єкта податкових право­відносин. Так, Н.І. Ільюшихін зазначає, що обов’язковим учасником податкових право­від­носин є держава, яка виступає як носій публічної влади [8, С. 137]. Схожу позицію зай­має і С.Г. Пепеляєв, який визначає державу як основного владного суб'єкта, який виступає «неодмінним атрибутом податкових відносин» [9, С. 19]. Ми поділяємо думку цих учених, тому що саме властивість владності відображає специфіку держави як суб'єк­та податкових правовідносин і визначає його обов’язкову участь у таких правовідно­синах.

У податкових правовідносинах держава переважно виступає в особі уповноважених органів — податкових. Податкові органи створені з чітко визначеною метою — для контро­лю за дотриманням податкового законодавства. Тому такі органи знаходяться в постійно триваючих і безупинних відносинах з державою. Податкові органи, наділені державою компетенцією в сфері оподатковування, виражають державну волю у встановлених нею межах, тому діяти вони повинні, не виражаючи при цьому власної ініціативи або виражаю­чи її, але у встановлених законом випадках (податковий компроміс) і в інтересах держави. Це відбувається тому, що тільки держава зацікавлена в ефективному стягненні коштів для реалізації своїх цілей, тому вона прагне бути всеохоплюючою в податкових правовід­но­синах. Використовуючи податки як основний метод владних приписів, держава чітко визначає в законі всі ті ситуації, що можуть вплинути на результат податкового правовідношення.

Законодавчому закріпленню поняття платника податків і зборів присвячена ст. 4 Закону України від 18 грудня 1997 р. «Про систему оподатковування», де встановлено, що «платниками податків і зборів (обов'язкових платежів) є юридичні і фізичні особи, на яких відповідно до законів України покладений обов’язок сплачувати податки і збори (обов'язкові платежі)». Таке формулювання, на нашу думку, недосконале насамперед тому, що воно є неповним щодо кола осіб, які можуть бути платниками податків. Розподіл усіх платників податків і зборів на дві категорії - юридичних і фізичних осіб, виключає з кола тих осіб, які виступають платниками податків, — відособлені підрозділи, що не мають статусу юридичної особи, іноземні представництва юридичних осіб та ін.

У пункті 1.1 Закону України «Про порядок погашення зобов’я­зань платників податків перед бюджетами і державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 р. коло осіб, які можуть бути платниками податків в Україні, більш деталізоване. Відповідно до да­ної норми до платників податків належать юридичні особи, їхні філії, відділення, інші відособлені підрозділи, що не мають статусу юридичної особи, а також фізичні особи, які мають статус суб'єктів підприємницької діяльності, або не мають такого статусу, на яких відповідно до закону покладений обов’язок утримувати та/або сплачувати податки і збори (обов'язкові платежі), пеню і штрафні санкції. Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» у ст. 2 визначає платників податку через поняття резидента і нере­зидента, розкриті в ст. 1 [18]. Але, як і в попередніх визначеннях платника податків, у даному визначенні загального базового поняття такої категорії немає. Таким чином, сьогодні у законодавстві України немає основного родового визначення поняття платника податків.

У теорії податкового права існує ряд визначень поняття платника податків. Так, О.В. Бризгалін зазначає, що платники податків — це суб'єкти податкових відносин, на яких законом покладений обов’язок сплачувати податки за рахунок власних коштів [11, С. 386]. Нам вбачається дане визначення більш аргументованим, ніж законодавче, оскільки в ньому йдеться про специфіку поняття платника податків, тобто, що платник пода­тків — це суб'єкт податкових правовідносин. Визначаючи платника податків, необ­хідно уточнити підстави, за якими особа стає платником податків, тобто на яких саме підставах законом може бути покладено на платника податків обов’язок сплачувати податки.

Щодо цього питання, на нашу думку, доцільно приєднатися до позиції М.П. Кучеря­вен­ка: платник податків є суб'єктом податкових правовідносин, на якого законом покла­дено комплекс податкових обов’язків [1, С. 113]. Однак поняття «платник податків» по­вин­но включати, крім податкових обов’язків, і податкові права, тому що останні дода­дуть даному поняттю логічно завершений зміст (суб'єкт будь-якого правовідношення, у тому числі й у публічних галузях права, має визначені права). Наприклад, платник по­­дат­­ків має право вибору за наявності встановлених законодавством умов сплатити податки спрощеним способом, або традиційним. Крім того, аналізуючи будь-який інший суб'єкт податкових правовідношень — податковий орган, податковий агент, банк тощо, ми розглядаємо не тільки один основний обов’язок даних суб'єктів, але й комплекс їхніх обов’язків і прав. Виходячи з такої логіки, на нашу думку, більш правильно і платника податків визначати як суб'єкта податкового правовідношення, який реалізує обов’язки і права.

Література:

1. Кучерявенко Н. П. Налоговое право: Учебник. — Харьков: Легас, 2001. — 584 с.

2. Ямпольская Ц. А. Субъекты советского административного права: Дис. … д-ра юрид. наук. — М., 1958. — 284 с.

3. Перепелица М. А. Правовое регулирование статуса плательщиков налогов и сборов в Украине: Монография / Под ред. проф. Н. П. Кучерявенко. — Харьков: Легас, 2003. — 116 с.

4. Халфина Р. О. Общее учение о правоотношении. — М.: Юрид. лит., 1974. — 351 с.

5. Химичева Н. И. Финансовое право: Учебник. — М.: БЕК, 1995. — 525 с.

6. Орлов М. Ю. Основные вопросы теории налогового права как подотрасли финансо­­вого права: Дис. … канд. юрид. наук. — М., 1996. — 150 с.

7. Годме П.-М. Финансовое право. — М.: Прогресс, 1978. — 429 с.

8. Ильюшихин И. Н. Понятие и признаки налогового правоотношения // Известия вузов. Правоведение. — 2000. — № 2.

9. Пепеляев С. Г. К вопросу о налоговом законодательстве и налоговых правоотноше­ниях // Налоговый вестник. — М., 1997. — № 5.

10. Конституция Украины // Ведомости Верховной Рады Украины. — 1996. — № 30.

11. Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А. В. Брызгалина. — М.: Атлан­тика-Пресс, 1997. — 532 с.

12. Алексеев С. С. Общая теория права: В 2-х тт. — М.: Юрид. лит., 1982.

13. Карасева М. В. Финансовое правоотношение: Монография. — Воронеж: ВГУ, 1997. — 188 с.

14. Винницкий Д. В. Субъекты налогового права. — М.: Норма, 2000. — 185 с.

15. Кучерявенко Н. П. Налоговое право. — Харьков: Консум, 1998. — 447 с.

16. Кечекьян С. Ф. Правоотношения в социалистическом обществе. — М., 1958.

17. Ровинский Е. А. Основные вопросы теории советского финансового права. — Госюриздат, 1960.

18. Про податок з доходів фізичних осіб: Закон України // Офіційний вісник України. — 2003. — № 28. — Ст. 1361.