Теоретичні аспекти обліку витрат виробництва та випуску продукції рослинництва

Реалізація продукції окремого підприємства — це, перш за все відчуження активів, що належать підприємству, шляхом їх продажу з метою відтворення використаних засобів та отримання прибутку для задоволення різноманітних потреб підприємства.

Місце і роль процесу реалізації готової продукції у суспільному відтворенні визначається відповідним господарським механізмом, який встановлює умови реалізації та умови розрахунків за продану продукцію, нерідко регулює ціни.

Звичайною вважається будь-яка діяльність, що здійснюється підприємством згідно з його статутом. Вона включає в себе операційну діяльність, під якою розуміють будь-яку основну діяльність підприємства, яка приносить дохід. В свою чергу, основна діяльність — це операції, пов’язані з виробництвом або реалізацією готової продукції (товарів, робіт, послуг), котрі є метою створення підприємства і забезпечують основну частину його доходу.

Доходи відображаються в бухгалтерському обліку та включаються до Звіту про фінансові результати згідно з принципами нарахування і відповідності доходів і витрат. Принцип відповідності передбачає, що обов’язковою супровідною умовою одержання доходу є здійснення підприємством витрат для його отримання. Цей принцип забезпечує визначення фінансового результату звітного періоду одночасно з витратами, які здійснено для отримання цих доходів. Однак не всі витрати можна безпосередньо пов’язати з певним доходом. Тому відповідно до принципу відповідності витрати, безпосередньо не пов’язані з певними доходами, відображаються в звітному періоді, в якому вони виникли.

У бухгалтерському обліку та фінансовій звітності доходи й витрати відображаються в момент їхнього виникнення незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів. Отже, бухгалтерський облік ведуть, а звітність складають на основі облікового принципу нарахування: доходи відображаються у бухгалтерському обліку і відповідно у фінансовій звітності за відвантаженням продукції, незалежно від термінів одержання грошових коштів або їх еквівалентів від покупців. Тому одержані передоплати (аванси) не визнаються доходами, а видані - витратами, оскільки не призводять до зміни власного капіталу підприємства.

Таким чином, фінансова звітність, складена згідно з принципами нарахування та відповідності, інформує користувачів не лише про операції, що відбулися та супроводжувалися виплатою чи одержанням грошових коштів, а й про зобов’язання виплатити грошові кошти в майбутньому та про ресурси в грошовому вираженні, які будуть одержанні в майбутньому.

Якщо підприємство здійснює обмін неподібними активами, операція вважається такою, що приносить дохід. Такий дохід оцінюється за справедливою вартістю активів, які одержало або одержить підприємство, зменшеною на суму переданих чи збільшеною на суму одержаних грошових коштів.

Як вже зазначалося, продаж готової продукції здійснюється за договірними цінами, але з додатковим нарахуванням податку на додану вартість (далі ПДВ). Якщо обсяг оподатковуваних операцій з продажу продукції (робіт, послуг) сільськогосподарським підприємством протягом будь-якого періоду з останніх 12 місяців перевищував 3600 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, то підприємство є платником ПДВ.

Постачання сільськогосподарської продукції є об'єктом оподаткування ПДВ. При продажу продукції виникають податкові зобов’язання, причому датою виникнення вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

• — або дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок підприємства як оплата продукції, а у разі продажу продукції за готівкові кошти — дата їх оприбуткування в касі підприємства;
• — або дата відвантаження продукції.

Датою виникнення податкових зобов’язань під час здійснення бартерних операцій є дата відвантаження підприємством продукції.

Нині багато сільськогосподарських підприємств реалізують свою продукцію на ринку. Продаж продовольчих товарів, до яких і належить продукція сільського господарства, на ринку регулюється Ветеринарно-санітарними правилами для ринків, затвердженими наказом Головного державного інспектора ветеринарної медицини України від 04. 06. 96 р. № 23; Правилами роздрібної торгівлі продовольчими товарами, затвердженими наказом Міністерства економіки і по питанням європейської інтеграції України від 11. 07. 03 р. № 185 [46]; Правилами роботи дрібнороздрібної торгової мережі, затвердженими наказом Міністерства зовнішньоекономічних зв’язків і торгівлі України від 08. 07. 96 р. № 369 [47].

Розрахунки з покупцями на ринку здійснюються за готівку. Але згідно з Переліком окремих форм і умов проведення діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг, яким дозволяється проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок і книг обліку розрахункових операцій, затвердженим постановою КМУ від 23. 08. 2000 р. № 1336 роздрібна торгівля на ринках та ярмарках може здійснюватися лише із застосуванням Книги обліку розрахункових операцій та використанням розрахункових книжок (якщо річний об'єм розрахункових операцій з продажу сільськогосподарської продукції не перевищує 200 тис. грн.).

Покупцем продукції сільськогосподарського підприємства може бути не лише фізична особа на ринку, а й фізична особа-працівник даного підприємства, так званий продаж продукції у рахунок заробітної плати. Необхідною умовою реалізації продукції у рахунок заробітної плати є заява працівника про видачу йому натуральної продукції в рахунок погашення заборгованості за належну йому заробітну плату. Акцентуємо увагу на тому, що перед тим, як продавати продукцію у рахунок заробітної плати, необхідно, щоб спочатку виникла заборгованість із даної зарплати. Оподаткування ПДВ з даних операцій здійснюється на загальних засадах, тобто за фактом передачі продукції працівникові у підприємства виникають податкові зобов’язання з ПДВ.

Визнанні доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:

дохід від реалізації продукції, робіт, послуг;

інші операційні доходи;

фінансові доходи;

інші доходи;

надзвичайні доходи.

Питання організації та методики відображення доходів в бухгалтерському та податковому обліку свого часу розглядали такі провідні вітчизняні та зарубіжні вчені-економісти: В. В. Сопко, В. Г. Лінник, М. В. Кужельний, В. П. Завгородній, Ф. Ф. Бутинець, С. Ф. Голов, В. Ф. Палій, Я. В. Соколов, К. Друрі.

На думку Ф. Ф. Бутинця, основними завданнями організації обліку і контролю доходів діяльності підприємства є забезпечення:

правильного визначення та достовірної оцінки доходів підприємства;

правильного і повного документального оформлення і своєчасного відображення в регістрах обліку доходів та результатів діяльності;

контролю за виконанням договорів по реалізації продукції;

контролю за правильним визначенням фінансового результату від звичайної діяльності з метою оподаткування;

своєчасного одержання достовірної інформації про фінансові результати підприємства;

контролю за рухом та наявністю прибутку на підприємстві;

узагальнення інформації про наявність та рух нерозподіленого прибутку (непокритих збитків) підприємства, тощо [8].

Правильність обліку та контроль за його веденням, на кожному підприємстві забезпечується наказом про облікову політику, який в обов’язковому порядку повинен містити розділ про облік доходів і результатів діяльності, в якому зазначаються основні принципи організації обліку доходів діяльності на підприємстві. В наказі про облікову політику повинно бути передбачено критерії оцінки доходів; поділ за кожною класифікаційною групою доходів від звичайної діяльності; спосіб вивчення ступеня завершеності робіт, послуг, дохід від використання і надання яких визначається за ступенем завершеності; облік доходів від реалізації продукції (товарів, інших активів), цільового фінансування, використання активів підприємства іншими сторонами, тощо.

С. Ф. Голов виділяє наступні принципи організації бухгалтерського обліку доходів:

принцип цілісності - виявляється у подвійному узагальнені господарських факторів, явищ, процесів;

принцип всебічності - облік всіх внутрішніх зв’язків та відносин системи обліку доходів, які впливають на її функції;

принцип субординації - потребує будову ієрархії елементів та відносин за чітко виділеними критеріями: адекватність технічної структури господарства, тощо;

принцип динамічності - обумовлений постійним удосконаленням форм обліку, здійснення розрахунків;

принцип випереджувального відображення — потребує прогнозування ймовірного стану системи в майбутньому;

принцип системоутворюючих відносин — забезпечення цілісності, існування та розвиток системи обліку та окремих її частин;

принцип адаптивності - пристосування будови та функцій системи обліку до конкретних умов управління за ієрархією, структурою, тощо;

принцип паралелізму — обов’язкова наявність систем, підсистем бухгалтерського обліку доходів у всіх підрозділах організації;

принцип ритмічності - рівномірне надходження даних та видача відповідної вихідної інформації;

принцип безпосередності - послідовність будови облікового, контрольного та аналітичного у час вирішення конкретних завдань;

принцип пряморуховості - побудова схем руху інформації, які повинні максимально відповідати технічним схемам;

принцип пропорційності - правильне співвідношення між різними елементами та об'єктами організації [7].

Для визначення фінансового результату діяльності за звітний період необхідно дотримуватися принципів визнання доходів, а саме: нарахування, відповідності, періодичності.

Професор Ф. Ф. Бутинець зазначає, що при фінансовій оцінці доходу та побудові бухгалтерського обліку суттєвим є правильне тлумачення двох різновидів доходу: валового та чистого. Валовий дохід містить економічну вигоду, яку підприємство одержало або має одержати. Суми, які утримуються у формі податків (акцизний збір, податок на додану вартість тощо), не приносять економічної вигоди. Тому вони виключаються із валового доходу та завершують процес формування чистого доходу. Чистий дохід — це валовий дохід, зменшений на економічні елементи, визначені законодавством. До цієї суми не включаються суми, які отримуються від імені третьої сторони, податок на додану вартість, акциз, мито, будь-які надані торговельні знижки тощо.

На нашу думку, використання поняття валовий дохід в бухгалтерському обліку не є доцільним з точки зору використання цього терміну для цілей оподаткування.

Костюченко В. М. розглядає питання відображення доходів в бухгалтерському обліку і вважає за доцільне в практичній діяльності підприємств, які займаються одночасно декількома видами діяльності вводити аналітичні рахунки (субрахунки другого порядку) для розмежування таких доходів за видами. З. Задорожний аналізуючи порядок обліку інших доходів приходить до висновку, що сучасна законодавчо-нормативна база з бухгалтерського обліку доходів містить ряд методологічних недоліків. На думку автора, потребує уточнення склад субрахунків до рахунку 74 «Інші доходи», оскільки частина доходів, які пропонують відображувати у складі інших доходів до них не повинні включатися, а інші відповідно до чинних нормативно-правових актів до нього не включаються.

Крім того, на думку З. Задорожного потребує доопрацювання й журнал 6 призначений для обліку доходів, особливо в частині аналітичних даних. Як справедливо зазначає автор навіщо ускладнювати облік додатковими і копіткими вибірками, коли основними вимогами користувачів до нього є доступність, доступність та економічність даних.

Детальний аналіз законодавства з питань організації бухгалтерського обліку доходів в своїх роботах проводили Гарасим П. М., Хомин П. Я. та інші. Таким чином, облік процесу реалізації продукції на сільськогосподарських підприємствах є однією з найбільш складних, відповідальних і трудомістких ланок облікової роботи. Сприяти його удосконаленню буде обґрунтована побудова на основі чіткого виконання вимог нормативно-правових актів у поєднанні із постійним внутрішнім контролем.