Незаконне відшкодування податку на додану вартість за експортними операціями: проблеми кримінально-правової кваліфікації (реферат)

Реферат на тему:

Незаконне відшкодування податку на додану вартість за експортними операціями: проблеми кримінально-правової кваліфікації.

Чинне податкове законодавство стимулює підприємницьку діяльність щодо експорту товарів (продукції, послуг) за межі митної території України. Підпунктом 6.2.1 п. 6.2 ст. 6 Закону України «Про податок на додану вартість» (далі - Закон) встановлено щодо операцій з продажу товарів, які були вивезені (експортовані) платником податків за межі митної території України, нульову ставку оподаткування податком на додану вартість. Щодо інших операцій застосовується ставка оподаткування з ПДВ 20%. Та­кий механізм стимулювання вітчизняного товаровиробника поширений не тільки в Україні, а і в інших державах. Так, пунктом 33 Інструкції Міністерства фінансів Респуб­ліки Казахстан «Про податок на додану вартість» Головної податкової інспекції від 6 червня 1995 року № 37 визначено, що експорт товарів оподатковується за нульовою ставкою. Податковим кодексом Киргизької Республіки (у редакції від 26 червня 1996 року) визначено (ст. 150), що експорт є поставкою товарів із нульовою ставкою ПДВ, за винятком експорту товарів до держав, які застосовують щодо Киргизької Республіки принцип держави походження, а також експорту золотого сплаву та афінірованого золота. Таким же чином оподатковується експорт у Російській Федерації [1].

Застосування нульової ставки за експортними операціями надає право на відшкоду­вання з бюджету сум податку на додану вартість, які фактично сплачені платником податку-експортером постачальнику у складі придбаних товарів (робіт, послуг). Особ­ливості оподаткування операцій з вивезення (пересилання) товарів (робіт, послуг) за межі митної території України визначені ст. 8 Закону. Право на застосування нульової став­ки з ПДВ має лише власник продукції, який її реалізує за межі митних кордонів Ук­ра­їни. Зазначене означає, що не може застосовуватися нульова ставка за послуги ко­мі­сі­онера, який був задіяний до процесу експорту товарів.

Умовами отримання експортного відшкодування ПДВ є:

— здійснення платником податку операцій з вивезення (пересилання) товарів (робіт, послуг) за межі митної території України (експорт);

— експортер має звітний період з ПДВ, який дорівнює календарному місяцю;

— подання в податкову інспекцію разом з декларацією розрахунку експортного від­шкодування.

Датою виникнення права на відшкодування ПДВ (застосування податкових зобов’я­зань за нульовою ставкою) буде вважатися дата фактичного вивезення продукції (товарів) за межі митної території України.

Сума відшкодування ПДВ встановлюється на підставі розрахунку, який подається до податкових органів разом з документами:

— митною декларацією — підтвердженням факту вивезення (експортування) товарів за межі митної території України;

— актом або іншим документом — засвідченням передачі права власності на роботи (послуги), призначені для споживання за межами митної території України;

— копіями платіжних доручень, завірених банком, про перерахування платником подат­ків ПДВ на користь іншого платника податків в оплату придбаних товарів (робіт, послуг) та ін.

Останнім часом вимога від держави відшкодування податку на додану вартість, збіль­шення сум податкового кредиту є одним із поширених видів тіньового бізнесу. Орга­нізація повернення (відшкодування) податку на додану вартість спричиняє значні турботи і безпосередньо підприємницьким структурам при перевищенні податкового кредиту над податковими зобов’язаннями чи у разі виникнення бюджетного відшкодування. Окремі суб'єкти довгий час не можуть отримати суми ПДВ із бюджету, оскільки їх над­ходження до бюджету значно менші від заявленого відшкодування. За станом на 1 січня 2002 року заборгованість бюджету з відшкодування ПДВ суб'єктам підприємництва становила 5,8 млрд. грн. При цьому заборгованість платників за всіма видами податків, зборів, обов’язкових платежів становила 6,314 млрд. грн. Подібна ситуація склалася не тільки в Україні [2].

Ситуація, що виникла у цій сфері, настільки складна, що потребувала спеціального розгляду на засіданні Кабінету Міністрів України 27 лютого 2002 року. Було прийнято низ­ку нормативних актів, направлених на підвищення ефективності діяльності щодо протидії безпідставному відшкодуванню сум ПДВ, які фактично не були сплачені до бюджету.

У практичній діяльності правоохоронних органів дуже часто виникають проблеми у визначенні юридичної кваліфікації фактів незаконного відшкодування ПДВ. Зазначене викликане складністю злочинного механізму та різноманітних його проявів. Особливість механізму відшкодування має прояв у тому, що сплачений ПДВ у ціні товару (робіт, послуг) постачальнику повинен надійти до державного бюджету, оскільки зазначена сума є податковим зобов’язанням для постачальника. Ця сума ПДВ не обов’язково перераховується до бюджету у разі «покриття» її сумою податкового кредиту.

Проблема кримінально-правової кваліфікації фактів незаконного відшкодування податку на додану вартість не знайшла належного відображення у наукових дослідженнях та публікаціях. Метою дослідження є аналіз матеріалів практики діяльності правоохорон­них органів щодо правильного визначення кримінально-правової кваліфікації фактів незаконного відшкодування податку на додану вартість.

При незаконному відшкодуванні ПДВ навмисно виконуються такі фінансові опера­ції, спрямовані на ненадходження податку на додану вартість до бюджету (наприклад, використовується фіктивна фірма для переведення в готівку перерахованих коштів). Кошти перераховуються під виглядом платні за товари (роботи, послуги) з виділенням окремо суми податку на додану вартість. Фактично зазначені суми не перераховуються до бюджету, а грошові кошти з використанням різних механізмів переводяться у готівку.

Практика роботи податкової міліції свідчить про те, що безпосередньо злочинна діяль­ність проявляється у сфері незаконного відшкодування ПДВ при виконанні наступних дій:

1) підприємство оформляє виконання експортної операції лише на папері. Фактично товар реалізується на території України, а в податкову інспекцію надаються фіктивні документи;

2) підприємство оформляє виконання «безтоварних» операцій з фіктивною фірмою (лише перераховує кошти, включаючи ПДВ, постачальнику та переводить гроші в готівку). З допомогою співробітників митних органів, що зловживають своїм службовим становищем, оформляється виконання експортної операції лише на папері. Наприклад, у м. Судак було оформлено експорт ягід ялівця у кількості 20 т та заявлено до відшкоду­вання з бюджету 7 млн. грн. Як було встановлено податковою міліцією у ході перевірки діяльності підприємства, такої кількості ягід не можна було зібрати з усього півострова Крим. За сприяння співробітників митних органів, які зловживали своїм службовим стано­вищем, керівником підприємства були оформлені необхідні документи, за допомогою яких відшкодовується ПДВ [3]. Від зазначеного вище першого способу незаконного відшкодування ПДВ наведений спосіб відрізняється тим, що у цьому разі товар фактично відсутній та існує лише у фіктивних документах;

3) в окремих випадках експортні операції фактично виконуються, а потім товар поза митними постами повертається контрабандним шляхом на митну територію України, де і реалізується. Наприклад, у 1996;1997 рр. поширеними були факти оформлення фіктив­ного експорту спирту, а потім мало місце його ввезення на територію України та виготов­лен­ня контрафактних спиртних напоїв;

4) підприємство за готівковим розрахунком купує товар (продукцію) або протиправно заволодіває ним. Документально ж оформляється його придбання від фіктивної фірми. Таким чином, завищується сума ПДВ, «сплаченого» постачальнику. У подальшому оформляється фактичний експорт товарів (продукції). У податкову інспекцію подається значно завищений розрахунок на відшкодування ПДВ. Так за межі митної території держави експортується металолом за ціною дорогого обладнання. Такі випадки, наприк­лад, розслідувалися правоохоронними органами Російської Федерації. У серпні 2001 року МВС Росії закінчило розслідування діяльності окремих фінансових структур щодо відшкодування ПВД за фіктивним експортом. У розслідуванні фігурують понад 1,5 тис. фіктивних фірм, 40 банків Москви та Санкт-Петербурга, а також представники закордон­них банків. Обсяги незаконного відшкодування становили близько 400 млн. доларів США. Фіктивні фірми були зареєстровані за підробленими документами, загубленими паспортами та з іншими подібними порушеннями. Значна кількість фірм була зареєстро­вана в зонах пільгового оподаткування Росії.

Зміст злочинної діяльності полягав у виконанні таких дій:

1) фіктивні підприємства постачали одне одному метал для наступного продажу за межі митної території (експортна операція, яка оподатковується за нульовою ставкою);

2) у документальних даних зазначався експорт алюмінію, а фактично вивозився деше­вий метал;

3) нерідко операції виконувались лише на папері (метал не вивозився за межі митного кордону);

4) після оформлення фіктивних документів до податкової інспекції надавались розра­хун­ки для отримання відшкодування ПВД;

5) ціна металу була завищена в 140 разів, завдяки цьому були завищені й суми ПДВ, які підлягали відшкодуванню з бюджету;

6) у скоєнні злочинів брали безпосередню участь співробітники банків (лише у «Петро­аеробанку» м. Санкт-Петербурга було вилучено 1 млн. доларів США готівкою, отрима­них у результаті операції фіктивного експорту) [4].

Розглянемо цей злочин із погляду кримінально-правової кваліфікації.

Перша особливість у кримінально-правовій кваліфікації злочину може бути виділена залежно від форми отримання податкового відшкодування ПДВ. Відшкодування ж можна провести шляхом безпосереднього перерахування коштів із бюджету держави (Держав­ного казначейства) на розрахунковий рахунок суб'єкта-експортера. На таке відшкоду­ван­ня на підставі п. 8.1 ст. 8 Закону платник податку має право протягом 30 днів із дня подання відповідного розрахунку за наслідками податкового місяця. Якщо платник податку не подає розрахунок експортного відшкодування з ПДВ у встановлені строки, відшкодування не надається, а його суми враховуються суб'єкту в розрахунок майбутніх періодів.

Інші форми бюджетного відшкодування такі:

1) погашення податкового векселя, який був виданий при ввезенні товарів на митну територію України (імпорт);

2) погашення заборгованості з ПДВ платника податків за минулі звітні періоди;

3) занесення сум ПДВ у рахунок платежів щодо погашення інших податків, зборів (обов'язкових платежів), які зараховуються до Державного бюджету України (за добро­віль­ним рішенням платника податків).

Зазначені форми будуть впливати на кваліфікацію діянь у разі незаконного відшко­дування ПДВ. Так, дії, пов’язані з незаконним експортним відшкодуванням та перераху­ванням коштів з рахунків Держказначейства на рахунок суб'єкта підприємництва, підлягають кваліфікації (залежно від суми) як розкрадання шляхом шахрайства за відповідною частиною ст. 190 Кримінального кодексу України (далі - КК), оскільки суб'єкт підприємництва не мав права на отримання цієї суми з бюджету.

У таких випадках повинні враховуватися особливості моменту закінчення злочину чи замаху на нього. Виходячи з юридичної конструкції злочинів проти власності, вони стають закінченими в момент заволодіння коштами або майном та за наявності можливості розпорядженням ними. Це означає, що сам факт перерахування коштів на розрахунковий рахунок суб'єкта ще не свідчить про закінчення злочину (в окремих випадках службові особи підприємства не знають, що на їх рахунок надійшли кошти).

Моментом закінчення злочину, що полягає в зарахуванні сум незаконного відшкоду­вання ПДВ із бюджету на рахунок ліквідації заборгованості суб'єкта підприємництва з податку на додану вартість (або щодо інших податків, зборів, обов’язкових платежів), можна вважати виконання рішення податкових органів щодо погашення заборгованості.

На кваліфікацію зазначених діянь не впливає напрям спрямування коштів суб'єктом підприємництва. Вони можуть бути використані на особисті потреби, для виплати заробіт­ної плати працівникам, на придбання продукції, підвищення рівня соціально-побутового забезпечення працівників підприємництва та ін. Це свідчить про те, що злочин проти влас­но­сті може бути скоєний не лише з особистих корисливих мотивів, а і в інтересах тре­тіх осіб.

Іншою формою незаконного відшкодування податку на додану вартість можуть бути випадки отримання коштів із бюджету службовими особами бюджетних організацій та використання їх відповідно до призначення підприємства (установи). На нашу думку, зазначені дії підлягають кваліфікації як зловживання владою або службовим становищем за ст. 364 КК. Це можна пояснити відсутністю корисливого мотиву і тим, що кошти не виходять із-під контролю та цільового використання бюджетною організацією.

Нерідко правоохоронними органами встановлюються факти участі службових осіб податкових, митних органів, Держказначейства у злочинних фінансових схемах відшкодування ПДВ. Так, 14 серпня 1998 року начальник відділення держказначейства Ворошиловського району м. Донецька К. сприяла перерахуванню з бюджету на рахунки декількох підприємств понад 2 млн. грн. Фірми були фіктивними і на податковому обліку в районній податковій інспекції не значилися. Грошові кошти, перераховані на рахунки «фірм-метеликів», із використанням «ЛОРО-рахунків» були спрямовані до країн Балтії та США і отримані готівкою [5].

Залежно від змісту дії службових осіб можуть бути кваліфіковані як співучасть у розкраданні (ухиленні від сплати податків) та за сукупністю з іншими злочинами у сфері службової діяльності за наявності відповідних ознак (ст. 368, ст. 364 КК).

Зовсім по-іншому повинні кваліфікуватися факти незаконного експортного відшко­дування ПДВ та використання коштів для погашення податкової заборгованості чи врахування сум податків у рахунок майбутніх звітних періодів, у тому числі за іншими видами податкових платежів. Зазначене підлягає кваліфікації як ухилення від сплати податків за відповідною частиною ст. 212 КК. У даному випадку суб'єкт підприємництва не отримує коштів із бюджету, а лише зменшує суми фактичного надходження податків до нього. Наприклад, суб'єкт підприємницької діяльності при імпортуванні товарів на митну територію України надав органам митного контролю простий вексель на суму податкового зобов’язання з ПДВ. Дана сума може бути погашена сумою податкового експортного відшкодування, яке виникло у цьому ж податковому періоді. У разі надання неправдивої інформації щодо незаконного отримання відшкодування ПДВ та викори­стання його на погашення податкового зобов’язання, зокрема за податковим векселем, скоєне підлягає кваліфікації як ухилення від сплати податків за відповідною частиною ст. 212 КК.

Цікавими щодо визначення кримінально-правової кваліфікації є випадки, коли суб'єкт підприємництва отримує частину незаконного відшкодування ПДВ у вигляді перерахування коштів на розрахунковий рахунок, а частину відшкодування — як залік щодо податків, зборів, інших обов’язкових платежів у майбутніх податкових періодах або для погашення заборгованості із податків за минулі звітні періоди (наприклад, пога­шення податкового векселя). Зазначені дії необхідно кваліфікувати як розкрадання шляхом шахрайства за відповідною частиною ст. 190 КК (залежно від суми отриманого від­шкодування з ПДВ) та ухилення від сплати податків за ст. 212 КК (за наявності відпо­­відних ознак). При цьому повинні враховуватися причини, за яких суб'єкт підпри­ємництва отримав лише частину коштів на розрахунковий рахунок як податкове відшко­дування. За наявності відповідних ознак дії підлягають кваліфікації як замах на розкра­дання на всю суму заявленого відшкодування з ПДВ.

Практика свідчить про те, що в окремих випадках суб'єкт підприємництва спрямовує свої дії на незаконне відшкодування сум ПДВ та перерахування їх на розрахунковий рахунок. Однак він не отримує відшкодування «живими» коштами, а лише у формі заліку з податків у майбутніх звітних періодах. На нашу думку, такі дії підлягають квалі­фікації за наслідками, які фактично настали, тобто як ухилення від сплати податків за ст. 212 КК України.

Складною є кваліфікація протиправних дій щодо заліку сум незаконного відшкоду­вання ПДВ у майбутні податкові періоди. Строк сплати податків у таких випадках ще не настав, відповідно зазначені дії не можуть бути кваліфіковані як ухилення від сплати податків до закінчення встановленого законом терміну.

При розгляді питання щодо визначення кримінально-правової кваліфікації незакон­ного відшкодування ПДВ за експортними операціями окремі автори виділяють умови, за яких скоєне містить склад злочину:

— підприємство-експортер не перераховувало ПДВ постачальнику;

— порушувались правила експортування товару, які надають право на відшкодування ПДВ;

— використовувались підприємства-експортери їх керівниками для незаконного відшкодування ПДВ при його попередньому неперерахуванні до бюджету [6].

На нашу думку, наявність чи відсутність перерахованих вище умов не може вирішу­вати питання про склад злочину. Підприємство-експортер заявляє до відшкодування суми ПДВ, сплачені постачальнику у ціні товару (робіт, послуг). Воно сплачує постачаль­нику вартість продукції (товару) і в ціні окремо виділяє суми ПДВ. Це означає, що постачальнику не сплачується ПДВ, а лише окремо виділяється сума податкового кредиту та податкового зобов’язання з ПДВ підприємства-експортера та постачальника.

Порушення порядку здійснення експортної операції не завжди може бути визнано умовою застосування кримінальної відповідальності щодо незаконного відшкодування ПДВ. Підприємство-експортер отримує право на відшкодування з бюджету ПДВ, який нібито сплачено постачальнику. Експорт продукції (товару) за межі митної території є лише підставою отримання такого відшкодування. В окремих випадках порушення пра­вил експорту може містити ознаки іншого правопорушення (адміністративного, кримі­наль­но-правового).

У практичній діяльності нерідко виникають проблеми щодо кваліфікації фактів неза­кон­ного відшкодування з бюджету ПДВ та відмежування їх від шахрайства з фінансо­вими ресурсами (ст. 222 КК). Об'єктивна сторона цього злочину має деякі однакові ознаки з ухиленням від сплати податків (ст. 212 КК), наприклад, щодо отримання пільг з оподаткування. Довідник пільг № 20, наданих чинним законодавством юридичним особам щодо сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів (за станом на 1 січня 2002 року), за кодом пільги 14 010 115 визначає, що податок на додану вартість обчислю­ється щодо операцій з продажу товарів, які були вивезені (експортовані) платником податку за межі митної території України. Це означає, що експорт товарів здійснюється за пільговим оподаткуванням.

Об'єктивна сторона злочину, передбаченого ст. 222 КК, багато у чому схожа до дій щодо незаконного відшкодування ПДВ. Головною ознакою, яка дозволяє відмежувати шахрайство з фінансовими ресурсами від розкрадання майна чи ухилення від сплати подат­ків у разі безпідставного відшкодування ПДВ, є те, що за ст. 222 КК кваліфікуються дії з надання компетентним органам неправдивої інформації з метою отримання пільг з оподаткування. Тобто суб'єкт підприємництва подає інформацію до відповідних органів із метою отримання певної податкової пільги. Залежно від того, отримав суб'єкт пільгу чи ні, а також від того, чи спричинена матеріальна шкода, його дії будуть кваліфіковані за ч. 1 або ч. 2 ст. 222 КК. Наприклад, звільняється від оподаткування прибуток підпри­ємств та організацій громадських організацій інвалідів та підприємств, заснованих всеук­ра­їнськими громадськими організаціями інвалідів, (майно яких є їх власністю), отрима­ний від продажу товарів (робіт, послуг), крім підакцизних товарів та прибутку, одержано­го від грального бізнесу, де протягом попереднього звітного (податкового) періоду кількість інвалідів, які мають там основне місце роботи, становить не менше 50 відсотків загальної чисельності працюючих за умови, що фонд оплати праці таких інвалідів становить протягом звітного періоду не менше 25 відсотків суми загальних витрат на оплату праці, що відносяться до складу валових витрат виробництва (обігу). Такі пільги щодо сплати податку на прибуток визначаються відповідно кодами пільг 11 020 081 та 11 020 169 довідника пільг № 20 [7].

Право на користування пільгою отримують підприємства та організації громадських організацій інвалідів на підставі відповідних дозволів. Він надається міжвідомчою Комісією з питань діяльності підприємств та громадських організацій інвалідів. Порядок отримання дозволу на право користування пільгою щодо податку на прибуток підпри­ємств визначається Законом України «Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні» та іншими нормативними актами. Об'єктивна сторона шахрайства з фінансо­вими ресурсами у зазначеному випадку проявляється при наданні неправдивої інформації щодо кількості працюючих на підприємстві інвалідів (повинно бути не менше 50%).

У разі незаконного відшкодування податку на додану вартість за експортними опера­ціями суб'єкт підприємництва лише надає до податкових органів розрахунок сум ПДВ, які необхідно перерахувати на розрахунковий рахунок чи врахувати у майбутніх подат­ко­вих періодах. При цьому також надається інформація щодо підтвердження права на застосування нульової ставки з ПДВ (митна декларація, яка свідчить про факт експорту, товарів (робіт, послуг).

Факти отримання незаконного відшкодування ПДВ характеризуються виконанням значного обсягу дій, що передують злочину. Зокрема, це складання фіктивних документів, внесення до офіційних документів завідомо неправдивих відомостей про здійснення фінансово-господарської операції з придбання товарів (виконання робіт, надання послуг). Такими документами можуть бути: накладна на відвантаження товаруакт прийому робо­тимитна деклараціятоваросупровідні документи та ін. Відповідно виникає питан­ня, чи потрібно додатково кваліфікувати дії за ст. 366 або ст. 358 КК. На нашу думку, підробка документів є підготовкою до вчинення злочину і виступає як спосіб скоєння іншого злочину (ст. 190 чи ст. 212 КК). На підставі п. 13 постанови Пленуму Верховного Суду України «Про деякі питання застосування законодавства про відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів» від 26 березня 1999 року № 5 у разі ухилення від сплати податків або її приховування шляхом підробки документів зазначене потребує додаткової кваліфікації за статтями, які передбачають кримінальну відповідальність за такі дії (ст. 358, ст. 366 КК).

Піддається також аналізу діяльність суб'єктів підприємництва щодо розпорядження коштами, які надійшли на розрахунковий рахунок з бюджету як незаконне відшкоду­вання ПДВ за експортними операціями. Такі кошти можуть бути використані на легальну підприємницьку діяльність (придбання товарів, продукції, сплата за роботи, послуги), для виплати заробітної плати, преміювання співробітників та ін. Оскільки зазначені кош­ти мають злочинне походження, то, відповідно, певні дії з ними можуть викликати додаткову кваліфікацію за ст. 209 КК як легалізація (відмивання) коштів та іншого майна, здобутих злочинним шляхом. До таких дій, зокрема, можна віднести: вчинення фінан­сових операцій та інших угодздійснення підприємницької діяльності або іншої гос­подарської діяльності.

Виходячи з наведеного, необхідно зазначити, що за наявності відповідних ознак факти незаконного відшкодування з бюджету ПДВ (перерахування коштів на розрахунковий рахунок суб'єкта-експортера) повинні кваліфікуватися за сукупністю ст. 190 та 209 КК.

Правоохоронні органи нерідко встановлюють факти експортування за межі митної території продукції, яка була викрадена або придбана зі зловживаннями. Наприклад, податкова міліція Луганської області встановила таку фінансову схему незаконного відшкодування ПДВ. Підприємство, зареєстроване в офшорній зоні, згідно з контрактом експортувало за межі митної території України металопродукцію. Однак фактично продукція експортувалась в Росію іншою фірмою, яка і подавала до територіальної подат­кової інспекції необхідні документи для відшкодування ПДВ. Для підтвердження операції щодо придбання продукції кошти перераховувались на адресу фіктивної фірми, де вони переводилися в готівку.

Податкові органи встановлюють випадки, коли суб'єкт підприємництва (експортер продукції) перераховує кошти за товар (продукцію) постачальнику, в тому числі кошти ПДВ, отримує податкову накладну від постачальника. Після цього товар експортується за межі митної території України з дотриманням встановлених вимог. Виконання зазна­ченої операції дозволяє отримати фактично бюджетне відшкодування сум ПДВ або ці суми враховуються в рахунок погашення податкових зобов’язань з ПДВ чи інших подат­ків, зборів (обов'язкових платежів), які сплачуються до Державного бюджету України. Через деякий час податкові органи встановлюють, що фірма-постачальник є фіктивною. Вона видала фіктивну податкову накладну і, відповідно, не сплатила до бюджету суму ПДВ, що становила для неї податкове зобов’язання. Нерідко на практиці легальному суб'єкту підприємництва не враховується виконана операція як експортна з відповідними наслідками — порушенням кримінальної справи за фактом розкрадання (у разі фактичного отримання коштів з бюджету) чи ухилення від сплати податків (при погашенні за рахунок сум незаконного відшкодування ПДВ податкового зобов’язання чи врахування їх у май­бутні податкові періоди).

Оскільки чинне законодавство не покладає на суб'єктів підприємництва обов’язку щодо встановлення правосуб'єктності контрагентів угоди, то, відповідно, у вину службо­вим особам підприємництва-експортера не може бути поставлено ненадходження до бюджету коштів від фірми-постачальника (фіктивної фірми). Зазначене свідчить про відсут­ність ознак злочину в діях службових осіб підприємства-експортера. Такі дії можуть бути кваліфіковані як розкрадання чи ухилення від сплати податків (залежно від форми отримання експортного відшкодування) у разі встановлення умисного використання можливостей фіктивних фірм у механізмі незаконного відшкодування ПДВ. При цьому немає значення, реєстрація такої фіктивної фірми була здійснена безпосередньо службо­вими особами підприємства чи фіктивний суб'єкт підприємництва був придбаний, чи вико­ри­стовувалася фіктивна фірма, якою керують інші особи.

Інколи в практичній діяльності правоохоронних органів факти незаконного відшкоду­вання ПДВ кваліфікують за ст. 191 КК як привласнення, розтрата майна або заволодіння ним шляхом зловживання службовим становищем. На нашу думку, дії щодо протиправ­ного отримання з бюджету сум ПДВ не можуть бути кваліфіковані за вказаною статтею, оскільки сума податку отримується із бюджету (регіональних відділень Державного каз­начейства України). Це означає, що майно (у даному випадку податок на додану вар­тість) не ввірене платнику податку (юридичним та фізичним особам), а службові особи не наділені правом щодо розпорядження цим майном.

Отже, правильному прийняттю рішення щодо визначення кримінально-правової квалі­фі­кації фактів незаконного відшкодування податку на додану вартість сприяє належний аналіз матеріалів справи та знання положень чинного законодавства. На цей процес здійснює також певний вплив механізм виникнення слідів та зміст діяльності правоохо­ронних органів щодо їх встановлення. У цьому знаходить поєднання криміналь­но-правова та криміналістична характеристики з метою досягнення завдань криміналь­ного судочин­ства.

Література:

1. Закон РФ «О налоге на добавленную стоимость»: Инструкция ГНС РФ от 11.10.95 № 39 «О порядке применения налога на добавленную стоимость» .

2. Неймышева Н. Хождение по мукам за НДС // Ведомости. — 2002. — № 16.

3. Возмещение НДС в России в 2001 г. составило 214 млрд руб. // Ведомости. — 2002. — № 13.

4. Капаница О. Операции виртуальные, сверхприбыли реальные // Человек и закон. — 2002. — № 11−12 (22).

5. Проскурина О., Снетков И. Налоговиков нагрели на 400 млн. долларов // Газета. RU. — 2001. — № 920. — 28 августа.

6. Коробчук П. Поцупили мільйон доларів. Причому у держави // Галицькі контракти. — 2001. — № 1−2.

7. Сапожков А. А., Щепельков В. Ф. Об уголовно-правовой квалификации незакон­ного получения компенсации НДС по экспортным операциям // Налоговый вестник. — 2002. — № 3.

8. Законом України «Про внесення змін до деяких законів України щодо оподаткуван­ня підприємств та організацій громадських організацій інвалідів» доповнений п. 7.12 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» пп. 7.12.1.