Правове регулювання податкового кредиту (реферат)

Реферат на тему:

Правове регулювання податкового кредиту Правове регулювання податкового кредиту в Україні має певну історію. З’явившись у 1991 році при оподаткуванні доходів підприємств та організацій, новий зміст подат­ко­вий кредит отримав пізніше в межах податку на додану вартість. На цьому етапі ви­­ник­ло й певне протилежне його відображення — бюджетне відшкодування. І, нарешті, з 1 січня 2004 року вступає в дію Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» [1], який у ст. 5 закріплює специфічні засоби регулювання цього явища. У даній статті не проводитиметься всебічний аналіз податкового кредиту, а визначатимуться основні поло­ження, що характеризують його правову природу.

Аналізу податкового кредиту приділяється певна увага у працях вітчизняних і зару­біжних вчених. Серед них можна виділити праці С.Г. Пепеляєва, М. П. Кучерявенька, Д.А. Ко­бильніка. Однак не можна вважати, що питання, пов’язані з правовим регулюван­ням податкового кредиту, вже вирішені. Перш за все це пов’язано з відносно недовгою історією цього інституту.

У цій статті не зупинятимемося на всебічному аналізі податкового кредиту, спро­бує­мо визначити основні положення, що характеризують його правову природу.

У чинному законодавстві України під поняттям податкового кредиту розуміються різні відносини — податковий кредит чи бюджетне відшкодування при податку на доданувартість, податковий кредит при справлянні податків на доходи. Податковий кредит у податковому законодавстві України довгий час розглядається як різновид податкових пільг. На нашу думку, одностайно визнати, що податковий кредит входить до податкових пільг, не можна — обидва поняття досить широкі та неоднотипні й говорити про повне вклю­чення одного поняття до іншого важко.

Крім того, суттєво відрізняється характер податкового кредиту й податкової пільги. Пільга передбачає надання певних привілеїв, часткове звільнення, полегшення вимог виконання обов’язків платників податків, які мають безповоротний характер. Натомість, поняття кредиту передбачає надання грошей або певних товарів у борг, з обов’язковим їх поверненням і часто — з виплатою відсотків. Податковий кредит ні в якому разі не звіль­няє особу від певних зобов’язань перед державою. Він лише є зміною строків унесення податкових платежівподатковий кредит не зменшує суми коштів, що надходять до бюд­жету, як це буває при податкових пільгах, а навпаки, збільшує. Зі зміною термінів спла­ти податку податковий обов’язок не зникає, змінюється лише порядок його вико­нання. Тому доцільним вважаємо розглядати податковий кредит не як пільгу, а як форму зміни порядку сплати податку.

Поняття податкового кредиту найчастіше використовується в двох значеннях: податковий кредит з прибуткового податку та податковий кредит з податку на додану вартість. Незважаючи на схожість форми, слід визнати, що ці два поняття відрізняються за змістом. Податковий кредит з податку на прибуток — суто податково-правовий інститут, що має одно­рідний характерподатковий кредит з податку на додану вартість об'єднує сукупність відносин, що знаходяться на межі бюджетного й податкового права [2, С. 126−128, 137].

Поширеною є думка, що відносини податкового кредиту, хоч і регулюються податко­вим правом, містять у собі елементи диспозитивного регулювання. Така позиція дає під­ста­ву розглядати податковий кредит як звичайну угоду між платником податку та податковими органами, що мало чим відрізняється від цивільно-правової угоди. Так, С.Г. Пепеляєв зазначає: «…поруч із владними приписами податковому праву відомі й дого­вірні відносини, що допускають деяку ініціативу зобов’язаних суб'єктів… Подат­ковий кодекс Російської Федерації, наприклад, допускає можливість укладення угод між платниками податків та фінансовими органами про надання податкового кредиту» [3, С. 134].

Але податковий кредит не можна характеризувати як угоду у звичайному її розумінні. Хоча податковий кредит при податку на прибуток, наприклад, встановлюється за бажан­ням платника податку, всі його умови регулюються винятково імперативними наказами держави без урахування волі платника, наприклад, податку: сума, строки, розмір плати. Д.А. Кобильнік для характеристики податкового кредиту пропонує використовувати термін «імперативна угода». Щоправда, на перший погляд, цей термін викликає сумніви щодо наявності в ньому смислового навантаження, та й сам автор зазначає, що даний тер­мін є не зовсім зручним. Дійсно, угода передбачає, що з певного кола питань суб'єкти повинні дійти згоди на основі рівноправного узгодження інтересів, імперативність — чіткі веління з боку держави, без урахування волі платника податку. Натомість, таке суперечливе поєднання повною мірою відображає неоднозначний та суперечливий зміст поняття податкового кредиту [2, С. 135].

Суперечливість податкового кредиту полягає не тільки в особливостях правового регулю­вання прибуткових податків. Навпаки, тут усе є досить логічним: платник податку при виконанні свого безпосереднього обов’язку зі сплати податку укладає угоду про надан­ня йому податкового кредиту і підкоряється імперативним велінням держави при регулюванні умов його надання. Інша справа — податковий кредит з податку на додану вар­тість. Тут боржником уже виступає держава, яка знову ж таки регулює умови кредиту імперативними наказами. Виникають досить дискусійні питання щодо доцільності засто­су­вання тут певних форм угод, більше властивих диспозитивному методу правового регулювання. Навряд чи можливо в даному дослідженні зупинятися на розгляді всіх аргу­ментів щодо застосування або незастосування такого методу. Але слід зазначити, що доцільно буде в даній ситуації закласти систему засобів відповідальності держави при неналежному виконанні нею своїх обов’язків з бюджетного відшкодування [2, С. 135−136].

Розглядаючи податковий кредит, необхідно виділити перелік органів, що його надають. Такими органами є: Державна податкова адміністрація УкраїниДержавна податкова адміністрація в Автономній республіці Крим, містах Києві та Севастополідержавні податкові інспекції в містах, районах у містах, міжрайонні та об'єднані податкові інспекції.

Рішення про надання відстрочки або розстрочки приймають голови державних подат­кових адміністрацій і начальники державних податкових інспекцій та їх заступники.

Чи не найсуттєвішим моментом при регулюванні податкового кредиту є чітке законо­давче закріплення підстав, відповідно до яких платнику податку може бути надано подат­ковий кредит. Основою підстав надання податкового кредиту повинні бути об'єктивні умови, при яких платник податку не в змозі виконати податковий обов’язок. При цьому потрібно звернути увагу на два моменти: по-перше, необхідним є включення до переліку таких умов тих випадків, при яких своєчасне виконання платником податкового обов’яз­ку призведе до його ліквідації (наприклад, якщо підприємству була заподіяна значна матеріальна шкода внаслідок стихійного лиха). По-друге, перелік підстав надання подат­ко­вого кредиту й витрат, які можуть бути внесені до нього, повинен бути вичерпним, щоб і платники податків, і податкові органи чітко уявляли, коли вони мають право чи обо­в'я­зок змінити строки сплати податку [2, С. 143−144].

Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» у п. 5.3 ст. 5 визначає витрати, які платник податку має право включити до складу податкового кредиту. Так, повний перелік витрат, передбачених Законом, можна звести до такого:

1) частина суми процентів за іпотечним кредитом, сплачених платником податку;

2) сума коштів або вартість майна, переданих платником податку у вигляді пожертву­вань або благодійних внесків неприбутковим організаціям;

3) сума коштів, сплачених платником податку на користь закладів освіти для компен­са­ції вартості середньої професійної або вищої форми навчання такого плат­ника податку або члена його сім'ї;

4) сума власних коштів платника податку, сплачених на користь закладів охо­рони здоров’я для компенсації вартості платних послуг з лікування такого платника податку або члена його сім'ї, за винятком деяких витрат на медичні послуги, не пов’язані з медич­ни­ми показаннями або не є життєво необхідними;

5) сума витрат платника податку на сплату за власний рахунок страхових внесків, стра­хо­вих премій;

6) сума витрат платника податку із штучного запліднення, незалежно від того, чи перебу­ває він у шлюбі з донором, чи ні, та оплати вартості державних послуг, включаючи сплату державного мита, пов’я­заних з усиновленням дитини [1, ст. 1361].

Крім того, п. 5.4 цієї статті передбачає певні умови, тільки за наявності яких можливе здійснення права на отримання податкового кредиту. По-перше, податковий кредит може бути нарахований винятково резидентом, що має індивідуальний ідентифікаційний номер. По-друге, загальна сума нарахованого податкового кредиту не може перевищу­вати суми загального оподатковуваного доходу платника податку, одержаного протягом звітного року як заробітна плата. І по-третє, якщо платник податку не скористався правом на нарахування податко­вого кредиту за наслідками звітного податкового року, то таке право на наступні податкові роки не переноситься [1]. Щоправда, назва п. 5.4 ст. 5 За­ко­ну України «Про податок з доходів фізичних осіб» «Обмеження права на нараху­вання податкового кредиту», на нашу думку, не зовсім вдала. Обмеження суб'єктивного пра­ва передбачає певне зменшення його обсягу, «урізання» права. Натомість, п. 5.4 лише вказує необхідні умови, за яких можлива реалізація права на отримання податкового кредиту: резидентство платника податку, межу суми податкового кредиту, строки здій­снення права. Жодною з цих норм не обмежується конкретне право платника податку на отримання податкового кредиту, вони лише вказують на умови його здійснення.

Фактично такі ж умови щодо визначення дати виникнення права на податковий кредит описані в ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість». Згідно з нею «датою виник­нення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

— або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) — у разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

— або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг);

— для операцій із ввезення (пересилання) товарів (робіт, послуг) — дата сплати податку по податкових зобов’язаннях;

— датою виникнення права орендаря (лізингоотримувача) на збільшення податкового кредиту для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу таким орендарем.

Датою виникнення права замовника на податковий кредит з контрактів, визначених довгостроковими відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку під­приємств», є дата збільшення валових витрат замовника довгострокового контракту" [4].

У роботі уже розглядалося питання про імперативний характер регулювання відносин податко­вого кредиту, головною рисою якого є наявність владної й зобов’язаної сторони в право­від­ношенні. Не викликає сумнівів той факт, що держава є владною стороною в даних правовідносинах. Податкові органи є, безумовно, владною стороною у відносинах з плат­ни­ками податку, але зобов’язаною у відносинах із державою. У зв’язку з цим вини­кає питання щодо платників податків — надання податкового кредиту є правом податково­го органу чи його обов’язком? Необхідно погодитися з тим, що надання податкового кре­ди­ту майже завжди є правом податкового органу. І тільки у випадках, коли матеріаль­на шкода завдана платнику податку дією або бездіяльністю держави чи її органів, подат­ко­ві органи мають обов’язок надати кредит [2, С. 148−149].

Таким чином, необхідним, на нашу думку, було б закріплення надання податкового кре­диту серед прав та обов’язків податкових органів, отримання, відповідно, — серед прав платників податку. Разом із тим вважаємо доречним доповнити права платників податку правом на оскарження дій податкового органу в суді у разі безпідставної відмови надання податкового кредиту.

Література:

1. Про податок з доходів фізичних осіб: Закон України // Офіційний вісник України. — 2003. — № 28. — Ст. 1361.

2. Кобильнік Д. А. Правове регулювання пільг при оподаткуванні: Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук. — Харків, 2002. — 206 с.

3. Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С. Г. Пепеляева. — М.: ИД ФБК Пресс, 2000. — 608 с.

4. Про внесення змін до Закону України «Про податок на додану вартість»: Закон Украї­ни від 1 червня 2000 р.// Урядовий кур'єр. — 2000. — № 121.

5. Кучерявенко Н. П. Налоговое право. — Харьков: Легас, 2001. — 583 с.