Теоретичні аспекти обліку розрахунків з покупцями і замовниками

Сучасне трактування поняття «дебіторська заборгованість» з’явилося ще у VIII ст. н. є. Особливо важливим і суттєвим є внесок Е. Дегранжа і Дж. Дзаппи, корті почали розглядати дебіторську заборгованість як один із показників, що характеризує фінансовий стан підприємства. Дещо по-іншому підходить до визначення цього терміну С.І. Корецький (1926р.): «взаємовідносини двох осіб, що укладають угоду, можна подати латинськими термінами; „дебет“ (винен) і „кредит“ (вірить комусь). Так, у разі, коли особа, яка позичає комусь кошти, вірить — це кредит, і тоді вона іменується кредитором, особа ж, яка одержує позику, стає винною — це дебет, і тоді вона іменується дебітором» [3].

Розрахунки з покупцями та замовниками є невід'ємною складовою дебіторської заборгованості, яка виникає у процесі здійснення виробничої та комерційної діяльності підприємства.

Господарська практика промислових підприємств свідчить, що на розрахунки з покупцями за відвантажену продукцію припадає більше ніж 80% загального обсягу дебіторської заборгованості, що робить її одним з основних об'єктів фінансового управління підприємства [2].

Відвантажуючи виготовлену продукцію, підприємство, як правило, не отримує оплату одразу тобто відбувається кредитування покупця. Тому протягом періоду від моменту відвантаження продукції до моменту надходження платежу засоби підприємства знаходяться у вигляді дебіторської заборгованості [12].

Розкриття економічної сутності розрахунків з покупцями та замовниками доречно почати з визначення самого поняття «дебіторська заборгованість».

Л.А. Некрасенко дебіторську заборгованість називає «боргом на користь підприємства» і визначає як «ту чи іншу частину господарських засобів підприємства, що вибула зі складу даного підприємства і перебуває у фактичному розпорядженні інших підприємств, виконуючи там роль капіталу» [16].

На думку Василюк М. М. дебіторська заборгованість — це вимога щодо оплати, тобто боргові вимоги є еквівалентом боргу тієї особи, на яку покладається виконання обов’язку [4].

Костюченко В, Шаповалова Г визнають дебіторську заборгованість як борги (слово «дебітор» походить від слова «дебет"(борг) [14]. Проте О. С. Іванілов визнає її як кошти у розрахунках [12]. В.Ф.Палій, В.В.Палій визначають дебіторську заборгованість як вкладення в обігові кошти [2].

Отже, аналіз визначень різними авторами дебіторської заборгованості свідчить про найобгрунтованішу точку зору групи авторів, котрі характеризують дебіторську заборгованість як борги. Борги — це зобов’язання особи перед іншою щодо передачі майна чи сплати певної суми коштів.

Таким чином, дебіторська заборгованість — сума боргів юридичних і фізичних осіб підприємству. Дебіторська заборгованість є наслідком господарських операцій, що мали місце в минулому, але підлягають погашенню в майбутньому, оскільки по суті незавершеною залишається така угода. Однак, зрозумілішим було б таке визначення: «дебіторська заборгованість — це матеріальні ресурси, не оплачені контрагентами, або готівка, вилучена у підприємства» [8].

У більшості випадків можна визначити два головних види дебіторської заборгованості: товарну і нетоварну (не операційну).

Операції називаються товарними, якщо мова йде про оплату продукції (яка має натурально-речову форму), робіт, послуг. Тобто товарна дебіторська заборгованість виникає внаслідок звичайної операційної діяльності підприємства, яка може передбачати продаж товарів, виконання робіт чи (та) надання послуг.

Розрахунки з покупцями та замовниками — це товарна дебіторська заборгованість. Покупці - це фізичні або юридичні особи, які придбавають товари (роботи, послуги).

Замовниками — це учасники договору, на підставі замовлення яких виготовляється конкретна продукція, надаються послуги, виконуються роботи іншим учасником договору [12].

У свою чергу товарна дебіторська заборгованість відноситься до короткострокової (поточної) дебіторської заборгованості у відповідності до визначення.

Відповідно до П (С)БО 10 дебіторська заборгованість, у тому числі заборгованість за розрахунками з покупцями та замовниками, визнається активом у разі, якщо виконуються такі умови:

• — існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод;
• — сума дебіторської заборгованості може бути достовірно визначена.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю у разі наявності таких умов [20]:

• — покупцеві передані ризики й вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
• — підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
• — сума заборгованості може бути достовірно визначена;
• — є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Оцінка моменту, на який підприємство передає покупцеві ризики і вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію, товар, потребує вивчення угоди між підприємством та покупцем і обставин операцій.

Заборгованість за розрахунками з покупцями та замовниками обліковують за групами залежно від строків непогашення заборгованості, які визначаються умовами договору та встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи. Так, з метою достовірного відображення активів кожне підприємство має визначити резерв сумнівних і безнадійних боргів.

Дебіторську заборгованість за товари, роботи, послуги включають до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Тобто для визначення такої вартості необхідно від дебіторської заборгованості за розрахунками з покупцями та замовниками на дату балансу вирахувати величину резерву сумнівних боргів. Форма Балансу містить рядок для відображення величини резерву сумнівної боргів лише в ув’язуванні з дебіторською заборгованістю за товари, роботи, послуги [7].

Дебіторська заборгованість покупців та замовників як складова елементу фінансової звітності активу має визнаватися і відображатися у звітності в сумі, яка визначається з урахуванням оцінки дебіторської заборгованості в поточному обліку.

Сума доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг, яка виникає в результаті операції, визнається угодою між підприємством і покупцем. Ця сума вимірюється за справедливою вартістю компенсації, яку було отримано або яка підлягає отриманню [4].

У більшості випадків дохід від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг обчислюється за номінальною сумою отриманої компенсації (сумою грошових коштів або їх еквівалентів, що була витрачена в момент придбання), яка отримана або підлягає отриманню і суттєво не відрізняється від її справедливої вартості [23].

Разом з тим в окремих випадках сума доходу може не збігатися із справедливою вартістю реалізованої продукції, товарів, робіт, послуг. Так, якщо продукція (товари) реалізовані з торговельною знижкою або зі знижкою з обсягу, дохід визначається за меншою сумою, ніж справедлива вартість [23].

Виходячи з цього, первісна вартість дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію (товари) буде залежати від:

• — надання покупцю торгівельної знижки або знижок з обсягу до дати реалізації;
• — надання покупцю знижок після реалізації;
• — повернення товарів від покупців [7].

Торгівельні знижки або знижки з обсягу реалізації визначаються у відсотках до базової (основної) ціни. Супровідні й платіжні документи виписуються за чистою вартістю продажу (за вирахуванням торгівельної знижки та знижки з обсягу) [4]. У бухгалтерському обліку такі знижки не відображаються, а тільки зменшують первісну вартість дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги.

Повернення товарів від покупців також зменшує суму дебіторської заборгованості за розрахунками з покупцями та замовниками. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) за період її нарахування [14].

Отже, під час проведення оцінки дебіторської заборгованості за розрахунками з покупцями та замовниками, відповідно до принципу обачності, в момент визначення доходу від реалізації підприємство має враховувати можливі втрати від неповернення частини боргів покупцями.